KIO 2582/20 WYROK dnia 30 października 2020 r.

Sygn. akt: KIO 2582/20 

WYROK 

z dnia 30 

października 2020 r. 

Krajowa Izba Odwoławcza   -   w składzie: 

Przewodniczący:     Luiza Łamejko 

Protokolant:             Klaudia Kwadrans 

po  rozpoznaniu  na  rozprawie  w  dniu 

26  października  2020  r.  w  Warszawie  odwołania 

wniesionego  do  Prezesa 

Krajowej  Izby  Odwoławczej  w  dniu  9  października  2020  r.  przez 

wykonawcę Erbud Operations Sp. z o.o., Jasionka 942, 36-002 Jasionka w postępowaniu 

prowadzonym przez 

Mazowiecki Szpital Wojewódzki im. św. Jana Pawła II w Siedlcach 

Sp.  z o.o., ul. Poniatowskiego 26, 08-110 Siedlce 

przy udziale  wykonawcy 

Climamedic Sp. z o.o. Sp. k., Reguły, ul. Bodycha 73A, 05-816 

Michałowice  zgłaszającego  przystąpienie  do  postępowania  odwoławczego  po  stronie 

zamawiającego 

orzeka: 

Oddala odwołanie, 

Kosztami  postępowania  obciąża  Erbud  Operations  Sp.  z  o.o.,  Jasionka  942,  36-

002 Jasionka i: 

2.1.  zalicza  w 

poczet  kosztów  postępowania  odwoławczego  kwotę  20 000  zł  00  gr 

(słownie:  dwadzieścia  tysięcy  złotych  zero  groszy)  uiszczoną  przez  Erbud 

Operations  Sp.  z  o.o.,  Jasionka  942,  36-002  Jasionka 

tytułem  wpisu  od 

odwołania, 

zasądza od Erbud Operations Sp. z o.o., Jasionka 942, 36-002 Jasionka na rzecz  

Mazowieckiego  Szpitala 

Wojewódzkiego  im.  św.  Jana  Pawła  II  w  Siedlcach  

Sp.  z o.o., ul. Poniatowskiego 26, 08-110 Siedlce 

kwotę 3 600 zł 00 gr (słownie: 

trzy  tysiące  sześćset  złotych  zero  groszy)  stanowiącą  koszty  poniesione  z  tytułu 

wynagrodzenia pełnomocnika. 

Stosownie  do  art.  198a  i  198b  ustawy  z  dnia  29  stycznia  2004  r.  - 

Prawo  zamówień 

publicznych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1843) na niniejszy wyrok - w terminie 7 dni od dnia jego 

doręczenia  -  przysługuje  skarga  za pośrednictwem  Prezesa  Krajowej Izby  Odwoławczej  do 

Sądu Okręgowego w Siedlcach. 

Przewodniczący:      ……………………………..   

Sygn. akt: KIO 2582/20 

U z a s a d n i e n i e 

Mazowiecki  Szpital  Wojewódzki  im.  św.  Jana  Pawła  II  w  Siedlcach  Sp.  z  o.o. 

(dalej: 

„Zamawiający”)  prowadzi  w  trybie  przetargu  nieograniczonego  postępowanie  

o  udzielenie  zamówienia  publicznego  pn.:  „Modernizacja  Budynku  Głównego  Szpitala  

w  Rudce

”.  Postępowanie  to  prowadzone  jest  na  podstawie  przepisów  ustawy  z  dnia  29 

stycznia  2004  r.  Prawo zamówień  publicznych  (Dz.  U.  z  2019  r.,  poz.  1843),  zwanej  dalej: 

„ustawa Pzp”. Ogłoszenie o zamówieniu zostało opublikowane w Dzienniku Urzędowym Unii 

Europejskiej w dniu 4 sierpnia 

2020 r. pod pozycją 2020/S 149-364360.  

W  dniu 

9  października  2020  r.  wykonawca  Erbud  Operations  Sp.  z  o.o.  z  siedzibą  

w  Jasionce 

(dalej:  „Odwołujący”)  wniósł  odwołanie  od  niezgodnych  z  przepisami  ustawy 

czynności i zaniechań czynności Zamawiającego, tj. od: 

czynności odrzucenia oferty Odwołującego dokonanej pismem Zamawiającego z dnia 29 

września 2020 r.; 

zaniechania 

czynności 

wezwania 

Odwołującego 

do 

udzielenia 

wyjaśnień  

w  przedmiocie  przyczyn  zastosowania  przez 

Odwołującego  przyjętych  przez  niego  stawek 

podatku VAT; 

3)  zaniechania  czynności  odrzucenia  oferty  wykonawcy  ZAB-BUD  Sp.  z  o.o.  także  ze 

względu na błąd w obliczeniu ceny; 

zaniechania  czynności  odrzucenia  oferty  Konsorcjum:  MAL-POL  Sp.  z  o.o.,  Firma 

Remontowo-Budowlana MAL-POL K. W.

, Zakład Usług Inżynierskich K. R., KORONTO Sp. z 

o.o., ZIS Łuka Spółka Jawna (dalej: „Konsorcjum MAL-POL”); 

5)  zaniechania  czynności  wezwania  wykonawców  1)  ZAB-BUD  Sp.  z  o.o.,  2)  Konsorcjum 

MAL-POL 

do  udzielenia  wyjaśnień  w  przedmiocie  przyczyn  zastosowania  przez  tych 

w

ykonawców przyjętych przez nich stawek podatku VAT. 

Odwołujący zarzucił Zamawiającemu naruszenie: 

w odniesieniu do czynności odrzucenia oferty Odwołującego: 

- naruszenie art. 92 ust. 1 pkt 3 ustawy Pzp poprzez brak jednoznacznego wskazania przez 

Zamawiającego  powodów  odrzucenia  oferty  Odwołującego,  w  tym  m.in.  poprzez  brak 

jednoznacznego i precyzyjnego wskazania uzasadnienia faktycznego i prawnego odrzucenia 

of

erty Odwołującego; 

- naruszenie art. 87 ust. 1 ustawy Pzp 

poprzez brak wezwania Odwołującego do udzielenia 

wyjaśnień w przedmiocie przyczyn zastosowania przez Odwołującego przyjętych przez niego 

stawek podatku VAT; 

- naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy Pzp 

poprzez odrzucenie oferty Odwołującego mimo 

tego,  że  oferta  Odwołującego  nie  zawiera  błędu  w  obliczeniu  ceny  dającego  podstawę  do 

odrzucenia tej oferty; 

-  naruszenie  art.  146a  pkt  1  w  zw.  z  art.  41  ust.  1  i  art.  146a  pkt  2  w  zw.  z  art.  41  ust.  2 

ustawy 

z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej „Ustawa VAT”) poprzez 

nieuzasadnione  przyjęcie,  że  Odwołujący  zobowiązany  był  na  potrzeby  obliczenia  ceny  

w odniesieniu do wskazanych w Ofercie cenowo - 

technicznej paneli nadłóżkowych w salach 

wentylowanych  (pozycja  „Panel  nadłóżkowy  sale  wentylowana”)  i  pozostałych  paneli 

nadłóżkowych  (pozycja  „Panel  nadłóżkowy”)  zastosować  stawkę  podatku  VAT  8%,  

a  w  konsekwencji  naruszenie  art.  89  ust.  1  pkt  6  ustawy  Pzp  poprzez  nieuzasadnione 

przyjęcie,  że  oferta  Odwołującego  zawiera  błąd  w  obliczeniu  ceny  dający  podstawę  do 

odrzucenia tej oferty i poprzez nieuzasadnione odrzucenie tej oferty; 

-  naruszenie  art.  7  ust.  1  ustawy  Pzp 

poprzez  nierówne  traktowanie  Odwołującego  

w  odniesieniu  do  innych  w

ykonawców  w  zakresie  weryfikacji  stawek  podatku  VAT 

zastosowanych przez Odwołującego na potrzeby obliczenia ceny; 

2)  w  odniesieniu  do  zaniechania  przez  Zamawiającego  czynności  wezwania  Odwołującego 

do  udzielenia  wyjaśnień  w  przedmiocie  przyczyn  zastosowania  przez  Odwołującego 

przyjętych przez niego stawek podatku VAT: 

- naruszenie art. 87 ust. 1 ustawy Pzp 

poprzez brak wezwania Odwołującego do udzielenia 

wyjaśnień w przedmiocie przyczyn zastosowania przez Odwołującego przyjętych przez niego 

stawek podatku VAT mimo wys

tąpienia przesłanek uzasadniających takie wezwanie; 

3)  w  odniesieniu  do  zaniechania  przez  Zamawiającego  czynności  odrzucenia  oferty 

wykonawcy ZAB-

BUD Sp. z o.o. także ze względu na błąd w obliczeniu ceny: 

-  naruszenie  art.  89  ust.  1  pkt  6  ustawy  Pzp  poprzez  zaniechanie  odrzucenia  oferty 

wykonawcy ZAB-

BUD Sp. z o.o. także ze względu na błąd w obliczeniu ceny mimo tego, że 

oferta tego w

ykonawcy zawiera błąd w obliczeniu ceny skutkujący koniecznością odrzucenia 

tej oferty; 

-  naruszenie  art.  146a  pkt  1  w  zw.  z  art.  41  ust.  1  i  art.  146a  pkt  2  w  zw.  z  art.  41  ust.  2 

Ustawy  VAT  p

oprzez  nieuzasadnione  przyjęcie,  że  wskazany  wykonawca  zobowiązany  był 

na  potrzeby  obliczenia  ceny  w  odniesieniu  do  wskazanych  w  Ofercie  cenowo  -  technicznej 

paneli  nadłóżkowych  w  salach  wentylowanych  (pozycja  „Panel  nadłóżkowy  sale 

wentylowana”)  

i  pozostałych  paneli  nadłóżkowych  (pozycja  „Panel  nadłóżkowy”)  zastosować  stawkę 

podatku VAT 8%, poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że wskazany wykonawca w odniesieniu 

do  pozostałych  robót  zastosował  stawkę  podatku  VAT  23%,  a  w  konsekwencji  naruszenie 

art.  89  ust.  1  pkt  6  ustawy  Pzp 

poprzez  nieuzasadnione  przyjęcie,  że  oferta  wskazanego 

w

ykonawcy nie zawiera błędu w obliczeniu ceny skutkującego koniecznością odrzucenia tej 

oferty i poprzez nieuzasa

dnione zaniechanie odrzucenia tej oferty także ze względu na błąd  

w obliczeniu ceny; 

w  odniesieniu  do  zaniechania  przez  Zamawiającego  czynności  odrzucenia  oferty 

Konsorcjum MAL-POL: 

-  naruszenie  art.  89  ust.  1  pkt  7b  ustawy  Pzp  poprzez  nieuzasadnione  p

rzyjęcie,  że 

wskazany  w

ykonawca  wniósł  prawidłowo  w  przedmiotowej  sprawie  wadium  i  poprzez 

nieodrzucenie  oferty  wskazanego  w

ykonawcy  mimo  tego,  że  wadium  zostało  wniesione  w 

sposób nieprawidłowy; 

-  naruszenie  art.  89  ust.  1  pkt  6  ustawy  Pzp  poprzez  zaniechanie  odrzucenia  oferty 

wskazanego  w

ykonawcy  mimo  tego,  że  oferta  tego  wykonawcy  zawiera  błąd  w  obliczeniu 

ceny skutkujący koniecznością odrzucenia tej oferty; 

-  naruszenie  art.  146a  pkt  1  w  zw.  z  art.  41  ust.  1  i  art.  146a  pkt  2  w  zw.  z  art.  41  ust.  2 

Ustawy  VAT 

poprzez  nieuzasadnione  przyjęcie,  że  wskazany  wykonawca  zobowiązany  był 

na  potrzeby  obliczenia  ceny  w  odniesieniu  do  wskazanych  w  Ofercie  cenowo  -  technicznej 

paneli  nadłóżkowych  w  salach  wentylowanych  (pozycja  „Panel  nadłóżkowy  sale 

wentylowana”) i pozostałych paneli nadłóżkowych (pozycja „Panel nadłóżkowy”) zastosować 

stawkę  podatku  VAT  8%,  poprzez  nieuzasadnione  przyjęcie,  że  wskazany  wykonawca  w 

odniesieniu  do  pozostałych  robót  zastosował  stawkę  podatku  VAT  23%,  a  w  konsekwencji 

naruszenie  art.  89  ust.  1  pkt  6  ustawy  Pzp  poprzez  nieuzasadnione  p

rzyjęcie,  że  oferta 

wskazanego  w

ykonawcy  nie  zawiera  błędu  w  obliczeniu  ceny  skutkującego  koniecznością 

odrzucenia tej oferty i poprzez nieuzasadnione zaniechanie odrzucenia tej oferty; 

5) w odniesieniu do 

zaniechania czynności wezwania wykonawców 1) ZAB-BUD Sp. z o.o., 

2)  Konsorcjum  MAL-

POL  do  udzielenia  wyjaśnień  w  przedmiocie  przyczyn  zastosowania 

przez tych w

ykonawców przyjętych przez nich stawek podatku VAT: 

- naruszenie art. 87 ust. 1 ustawy Pzp poprzez brak wezwania wskazanych w

ykonawców do 

udzielenia  wyjaśnień  w  przedmiocie  przyczyn  zastosowania  przyjętych  przez  tych 

w

ykonawców  stawek  podatku  VAT  mimo  wystąpienia  rozbieżności  w  cenach  wskazanych 

przez tych w

ykonawców w stosunku do wskazanych przez nich stawek podatku VAT i mimo 

wystąpienia przesłanek uzasadniających takie wezwanie. 

Odwołujący wniósł o uwzględnienie odwołania w całości i nakazanie Zamawiającemu: 

unieważnienia  czynności  odrzucenia  oferty  Odwołującego  dokonanej  pismem 

Zamawiającego z dnia 29 września 2020 r.; 

dokonania badania i oceny złożonych ofert z udziałem Odwołującego; 

wezwania Odwołującego do  udzielenia  wyjaśnień  w  przedmiocie przyczyn zastosowania 

przez Odwołującego przyjętych przez niego stawek podatku VAT; 

4) odrzucenia oferty wykonawcy ZAB-

BUD Sp. z o.o. także ze względu na błąd w obliczeniu 

ceny; 

5) odrzucenia oferty Konsorcjum MAL-POL; 

6) ewentualnie wezwania w

ykonawców 1) ZAB-BUD Sp. z o.o., 2) Konsorcjum MAL-POL do 

udzielenia  wyjaśnień  w  przedmiocie  przyczyn  zastosowania  przez  tych  wykonawców 

przyjętych przez nich stawek podatku VAT; 

dokonania wyboru oferty Odwołującego jako oferty najkorzystniejszej.  

Odwołujący  podniósł,  że  podane  przez  Zamawiającego  uzasadnienie  faktyczne  

i  prawne  czynności  odrzucenia  oferty  Odwołującego  jest  bardzo  ogólnikowe  i  nie  wskazuje  

w sposób precyzyjny faktycznych i prawnych podstaw wskazanej czynności, a tym samym,  

w istocie nie wyjaśnia powodów odrzucenia oferty Odwołującego.

Odwołujący stwierdził, że 

uzasadnienie  Zamawi

ającego dla dokonanej czynności m.in. w żaden sposób nie wyjaśnia, 

dlaczego  Zamawiający  uważa,  że  w  przedmiotowej  sprawie  dla  konkretnych  urządzeń  

i  wyposażenia  (panele  nadłóżkowe)  powinny  być  przyjęte  konkretne  stawki  podatku  VAT  

i  z  jakich  szczegółowo  względów  przyjmuje,  że  stawki  podatku  VAT  przyjęte  przez 

Odwołującego  są  nieprawidłowe.  Jak  zauważył  Odwołujący,  Zamawiający  we  wskazanych 

kwestiach nie przedstawia żadnego konkretnego wywodu ani rozważań w tym względzie, ani 

też  żadnych  przyczyn  prowadzących  Zamawiającego  do  przyjętych  przez  niego  konkluzji.  

W  ocenie  Odwołującego,  uzasadnienie  czynności  odrzucenia  oferty  Odwołującego  

w  przedmiotowej  sprawie  jest  zaprzeczeniem  zasad  uzasadniania  czynności  wynikających  

z ustawy Pzp 

i obowiązków wynikających z tego dla Zamawiającego. Odwołujący przywołał 

wyrok Krajowej Izby Odwoławczej z dnia 23 września 2019 r., sygn. akt KIO 1759/19, wyrok  

z 

dnia 18 września 2017 r., sygn. akt KIO 1857/17, oraz wyrok z dnia 3 marca 2017 r., sygn. 

akt  KIO  329/17.  W  przekonaniu  Odwo

łującego,  uzasadnienie  przez  Zamawiającego 

czynności  odrzucenia  oferty  Odwołującego  jest  ogólnikowe,  lakoniczne  i  w  istocie  nie 

wyjaśnia  jednoznacznie,  jakie  konkretnie  motywy  doprowadziły  do  uznania  przez 

Zamawiającego,  że  oferta  Odwołującego  powinna  zostać  odrzucona  (tj.  w  szczególności 

m.in.  nie  wskazuje,  dlaczego  w  okolicznościach  sprawy  Zamawiający  stawkę  podatku  VAT 

23%,  tj.  podstawową  stawkę  podatku  VAT  obowiązującą  w  Polsce  i  przyjętą  przez 

Odwołującego, uważa za nieprawidłową).  

Odwołujący  zauważył,  że  Zamawiający  nie  wezwał  Odwołującego  do  udzielenia 

jakichkolwiek  wyjaśnień  w  przedmiocie  przyjęcia  przez  Odwołującego  konkretnej  stawki 

podatku  VAT  celem  poznania  motywów  i  uzasadnienia  Odwołującego  dla  przyjęcia 

konkretnej stawki podatku VAT (tj. stawki podstawowej).  

Odwołujący  zwrócił  uwagę,  że  w  kwestii  koniecznych  do  zastosowania  stawek 

podatku  VAT  zadał  Zamawiającemu  pytanie  (m.in.  Pytanie  9  w  piśmie  Odwołującego  z  7 

września  2020  r.),  a  Zamawiający  wskazane  pytanie  zignorował  i  nie  udzielił  na  nie 

odpowiedzi.  To  oznacza, 

zdaniem  Odwołującego,  że  Zamawiający  mając  możliwość 

usunięcia potencjalnych wątpliwości w kwestii koniecznych do zastosowania stawek podatku 

VAT, 

tego nie uczynił. Ponadto, w uzasadnieniu czynności odrzucenia oferty Odwołującego 

Zamawiający w żaden sposób nie uzasadnia, dlaczego przyjęte przez Odwołującego stawki 

podatku VAT uważa za nieprawidłowe. 

Za 

całkowicie  chybione  Odwołujący  uznał  przyjęcie  przez  Zamawiającego,  że 

Odwołujący  w  przedmiotowej  sprawie  zobowiązany  był  zastosować  dla  urządzeń 

wskazanych  w  załączonym  do  oferty  dokumencie  „Oferta  cenowo  -  techniczna”  takich  jak 

„Panel nadłóżkowy sale wentylowana” i „Panel nadłóżkowy” stawkę podatku VAT 8%.  

Odwołujący  podniósł,  że  świadczenie  oczekiwane  przez  Zamawiającego  

w  przedmiotowej 

sprawie  ma  charakter  świadczenia  kompleksowego  (tzw.  złożonego). 

Świadczenie  kompleksowe  w  praktyce  oznacza  dokonanie  czynności  o  charakterze 

złożonym  (tj.  kompleksowym)  z  co  najmniej  dwóch  czynności,  które  składają  się  na  jedną 

całą  transakcję.  Natomiast  relacja  poszczególnych  czynności  wykonywanych  na  rzecz 

kontrahenta będzie miała charakter świadczenia głównego i świadczenia pomocniczego (lub 

świadczeń pomocniczych), a zatem takiego, które umożliwia skorzystanie (względnie lepsze 

skorzystanie) 

ze  świadczenia  podstawowego,  a  poszczególne  czynności  (świadczenia)  są 

tak  ściśle  powiązane,  że  obiektywnie  tworzą  w  aspekcie  gospodarczym  jedną  całość. 

Odwołujący  podkreślił,  że  w  przypadku  świadczeń  kompleksowych  (złożonych)  wszystkie 

czynności  pomocnicze  dzielą  los  podatkowy  świadczenia  głównego  (m.in.  w  zakresie 

klasyfikowania  czynności,  miejsca  opodatkowania,  stawki  podatku,  momentu  powstania 

obowiązku podatkowego). Odwołujący powołał przykładowo wyrok NSA z 20 listopada 2008 

r.  (sygn.  akt  I  FSK  1512/07)

,  w  którym  Sąd  wskazał,  że  przy  czynnościach  o  charakterze 

kompleksowym, ustalając właściwa stawkę podatku od towarów i usług, należy przyjmować 

jednolit

ą  stawkę  dla  całego  kompleksu  czynności,  biorąc  pod  uwagę  charakter  czynności 

podstawowej. 

Jak  zauważył  Odwołujący,  na  istotę  kompleksowości  świadczenia  w  związku  

z wykonywaniem robót budowlanych zwrócił również uwagę NSA w uzasadnieniu wyroku z 

25  sierpnia  2010  r.  (sygn.  akt  I  FSK  1221/09)  wskazując  m.in.,  że  czynności  instalacji 

(montażu) w budynku mieszkalnym wyprodukowanych przez realizującego zlecenie węzłów 

ciepła nie można traktować jako dwóch odrębnych czynności, gdyż w procesie budowlanym 

nie jest najistotniejsze wyprodukowanie określonego wyrobu, lecz jego wbudowanie w obiekt 

mieszkalny,  gdyż  to  dopiero  nadaje  temu  produktowi  określony  charakter  użytkowy,  istotny  

z  punktu  widzenia  inwestora.  Ze  względu  zatem  na  jednolity  cel  takiego  zlecenia  o 

charakterze budowlanym, sztucznym byłoby - dla potrzeb opodatkowania VAT - wydzielanie 

poszczególnych  jego  elementów  składowych  i  rożne  traktowanie  pod  względem 

opodatkowania tym 

podatkiem (stawki) przypadku, gdy wykonujący tego rodzaju instalacyjne 

roboty budowlane wykorzystuje w ich ramach towary własnej produkcji oraz przypadku, gdy 

czyni to z wykorzysta

niem tego rodzaju produktów zakupionych od innego podmiotu. 

Odwołujący wskazał, że powyższe stanowisko wielokrotnie powielały również organy 

podatkowe w wydawanych interpretacjach podatkowych. 

Jak podał Odwołujący, przykładowo 

Dyrektor  Izby  Skarbowej  w  Warszawie  w  interpretacji  z  29  kwietnia  2013  r.,  sygn.  

IPPP3/443-98/13-

2/KT  wskazał,  że  o  świadczeniu  złożonym  można  mówić,  jeśli  istnieje 

funkcjonalny  związek  pomiędzy  poszczególnymi  elementami  świadczenia  na  tyle  ścisły,  by 

nie można było wydzielić z tego świadczenia jego poszczególnych elementów i potraktować 

ich  jako  świadczeń  odrębnych,  albowiem  stanowią  one  jedną  nierozerwalną  całość.  Także 

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w uzasadnieniu wyroku z 27 października 2005 r. 

w  sprawie  C-41/04  podkr

eślił,  że  transakcja  złożona  z  jednego  świadczenia  w  aspekcie 

gospodarczym  nie  powinna  być  sztucznie  rozdzielana,  aby  nie  pogarszać  funkcjonalności 

systemu podatku VAT. 

Podsumowując  powyższe  Odwołujący  stwierdził,  że  wytyczne  w  zakresie 

świadczenia kompleksowego wynikające z obowiązujących przepisów, a także z polskiego i 

europejskiego  orzecznictwa  podatkowego 

wskazują,  że  nie  należy  sztucznie  dzielić 

świadczeń  złożonych.  Świadczenie  obejmujące  z  ekonomicznego  i  gospodarczego  punktu 

widzenia  kompletne  świadczenie,  nie  powinno  być  sztucznie  dzielone.  W  przypadku,  gdy 

wykonywane świadczenie stanowi dla klienta (zamawiającego) całość, nie należy go rozbijać 

na  poszczególne  elementy  składowe,  lecz  traktować  jako  jedno  świadczenie,  zgodnie  z 

elementem,  który  ma  dla  świadczenia  znaczenie  dominujące.  Jeśli  wykonywanych  jest 

więcej czynności (świadczeń), a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod 

względem  ekonomicznym  i  gospodarczym,  to  dla  potrzeb  podatku  VAT  należy  je 

potraktować jako jedną czynność opodatkowaną (świadczenie kompleksowe). Skutkiem tego 

świadczenie  pomocnicze  co  do  zasady,  dzieli  los  prawny  świadczenia  głównego  także  w 

zakresie  stawki  podatku  VAT. 

Odwołujący  podał,  że  w  wyroku  w  sprawie  C-349/96  Card 

Protection Plan Ltd. 

Trybunał Sprawiedliwości UE wskazał, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa 

świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika są tak ściśle powiązane, że obiektywnie 

tworzą  w  aspekcie  gospodarczym  jedną  całość,  to  wszystkie  te  świadczenia  lub  czynności 

stanowią  jednolite  świadczenie  dla  celów  podatku  od  wartości  dodanej.  Odwołujący 

podkreślił,  że  zakres  i  sposób  opodatkowania  świadczenia  nie  może  być  zależny  od  woli 

stron  transakcji,  a  tym 

bardziej  od  woli  stron  transakcji  nie  może  zależeć  możliwość 

nieuprawnionego  zastosowania  preferencyjnych  stawek  podatku  VAT,  albowiem  w 

konsekwencji doprowadza to do uszczuplenia należności podatkowych i naraża obie strony 

(tj

. Zamawiającego i Wykonawcę) na potencjalna odpowiedzialność skarbowa. 

Odnosząc powyższe do okoliczności przedmiotowej sprawy Odwołujący wskazał, że 

Zamawia

jący w żaden sposób nie wskazał, z czego konkretnie miałaby wynikać konieczność 

objęcia  preferencyjną  stawką  VAT  8%  urządzeń  wskazywanych  przez  Zamawiającego  

w  dokumencie  oznaczonym  „Oferta  cenowo  -  techniczna”,  a  także  ewentualnych  innych 

elementów  przedmiotu  zamówienia,  co  do  których  wykonawcy  inni  niż  Odwołujący  przyjęli 

preferencyjne  stawki  podatku  VAT. 

Jak  zauważył  Odwołujący,  wskazane  urządzenia  są 

elementem  realizacji  zamówienia publicznego obejmującego  wykonanie  robót  budowlanych  

o  znacznej  wartości  i  bez  tych  urządzeń  nie  ma  możliwości  kompletnego  wykonania  

i  ukończenia  przedmiotu  zamówienia,  użytkowania  tego  przedmiotu  zamówienia,  

a  w  szczególności  wykonania,  ukończenia  i  użytkowania  świadczenia  głównego  (tj.  robót 

budowlanych)  objętego  przedmiotem  tego  zamówienia.  Jednocześnie  bez  wskazanych 

urządzeń nie jest możliwe użytkowanie przedmiotu zamówienia zgodnie z przeznaczeniem. 

Odwołujący  stwierdził,  że  w  przedmiotowej  sprawie  nie  jest  możliwe  oddzielenie  dostawy  

i montażu urządzeń wskazywanych przez Zamawiającego do rzekomego objęcia ich stawką 

VAT  8%  od  wykonania  robót  budowlanych  objętych  przedmiotem  zamówienia.  Odwołujący 

zwrócił uwagę na stanowisko Krajowej Izby Odwoławczej wyrażone w uzasadnieniu wyroku  

z  8  maja  2019  r.  (sygn.  akt  KIO  881/19): 

„Jeżeli  (...)  świadczenia  stanowią  dla  nabywcy 

całość ekonomiczną, w której jedno ze świadczeń jest środkiem do ulepszenia świadczenia 

głównego,  nie  należy  ich  sztucznie  rozdzielać.”.  Podobnie  KIO  wskazywała  m.in.  

w  uzasadnieniu  wyroku  z  28  listopada  2018  r.  (KIO  2320/18). 

Zdaniem  Odwołującego,  

w 

przedmiotowej  sprawie  nie  ma  żadnych  podstaw  do  traktowania  jako  odrębnego 

(samodzielnego)  świadczenia  dostawy  i  montażu  urządzeń  wskazywanych  przez 

Zamawiającego w uzasadnieniu czynności odrzucenia oferty Odwołującego. 

Odwołujący  podniósł,  że  jeżeli  określona  transakcja  związana  z  instalacją  wyrobów 

medycznych jest  elementem kompleksowej  usługi  budowlanej, to taka transakcja  nie może 

korzystać ze stawki obniżonej (8%), ale objęta jest stawką właściwą dla całej usługi (23%). 

Zdaniem  Odwołującego,  nie  może  budzić  wątpliwości,  że  przedmiotem  zamówienia  jest 

kompleksowa  usługa  budowlana  polegająca  na  modernizacji  budynku  szpitala.  Składa  się 

ona  z  elementów  składowych,  takich  jak  dostarczenie  towarów  (materiałów  budowlanych  

i urządzeń), wbudowaniu instalacji i wykonaniu prac budowlanych. Odwołujący zaznaczył, że 

obiekt  budowlany  w  rozumieniu  przepisów  ustawy  prawo  budowlane  to  budynek,  budowla 

bądź  obiekt  małej  architektury  wraz  z  instalacjami  zapewniającymi  możliwość  użytkowania 

obiektu  zgodnie  z  jego 

przeznaczeniem.  Natomiast  zgodnie  z  art.  47  KC  cześć  składowa 

rzeczy  nie  może  być  przedmiotem  własności  i  innych  praw  rzeczowych.  Odwołujący 

stwierdził,  że  w  odniesieniu  do  paneli  nadłóżkowych  z  pewnością  mamy  do  czynienia  z 

instalacjami,  które  staną  się  częścią  składową  obiektu  i  nie  będą  stanowiły  elementu 

odrębnego od tego obiektu, który w każdej chwili można zdemontować i będzie on odrębnym 

przedmiotem  obrotu.  Panele  nadłóżkowe  stanowiące  wyrób  medyczny  zostaną  bowiem,  w 

ramach realizacji zamówienia, trwale połączone z konstrukcją budynku, a powyższe nastąpi 

w  sposób  zgodny  ze  wskazaniami  projektu  dedykowanego  dla  konkretnego  obiektu.  Mając 

powyższe  na  uwadze  Odwołujący  uznał,  że  dostarczenie  w  ramach  zamówienia  wyrobów 

medycznych, które staną się elementem struktury obiektu i będą wykonane w ramach usługi 

budowlanej oznacza, 

że mamy do czynienia z jednym świadczeniem o charakterze złożonym 

(usługa kompleksowa). Są to świadczenia ze sobą nierozerwalne. Odwołujący zwrócił uwagę 

na  wyrok  Krajowej  Izby 

Odwoławczej  z  dnia  6  lutego  2020  r.  w  sprawie  o  sygn.  akt  KIO 

70/20, w którym Izba rozpatrywała zagadnienia związane ze świadczeniem kompleksowym, 

w  skład  którego  wchodziła  dostawa  wyrobów  medycznych  (instalacji  gazów  medycznych)  - 

Izba  doszła  do  wniosku,  że  jeżeli  „występuje  na  tyle  silne  powiązanie  poszczególnych 

świadczeń  tak  ze względów  gospodarczych, funkcjonalnych jak  i technicznych,  uprawnione 

jest  przyjęcie,  że  występuje  świadczenie  kompleksowe.  Przedmiotem  zamówienia  jest 

wybudowanie obiektu budowlanego. W ramach robót budowlanych mają być wykonane m.in. 

roboty branży instalacyjnej, w tym wykonanie instalacji gazów medycznych, która nie stanowi 

dla  Zamawiającego  celu  samego  w  sobie,  lecz  jest  środkiem  do  lepszego  wykorzystania 

usługi  zasadniczej.  (...)  Ocena  czy  w  danych  okolicznościach  faktycznych  występuje 

świadczenie  kompleksowe  winna  być  dokonywana  również  przy  uwzględnieniu  specyfiki 

potrzeb  Zamawiającego,  (...)  z  punktu  widzenia  Zamawiającego  dopiero  wykonanie 

wszystkich  elementów  pozwoli  na  osiągnięcie  stawianego  celu,  dopiero  wtedy  objęte 

zamówieniem  świadczenia  będą  bowiem  stanowiły  całość,  pozwalającą  na  pełne 

wykorzystanie przedmiotu zamówienia zgodnie z przeznaczeniem.”. 

Odwołujący  podkreślił,  że  opodatkowanie  wyposażenia  medycznego  dostarczanego 

wraz  z  robotami  budowlanymi  było  przedmiotem  wielu  orzeczeń,  które  jednoznacznie 

wskazują,  że  zastosowanie  w  takiej  sytuacji  stawki  VAT  8%  dowodzi  o  popełnieniu  błędu  

w obliczaniu ceny. 

Odwołujący zauważył, że KIO w uzasadnieniu wyroku z 28 kwietnia 2014 

r.  (sygn.  akt 

KIO  746/14)  wskazała,  że  przedmiot  zamówienia,  polegający  na  rozbudowie  

i przebudowie zespołu szpitalnego oraz przebudowie zagospodarowania terenu z niezbędną 

infrastrukturą  techniczną  tworzy  jedną  gospodarczo  -  ekonomiczną  całość,  co  do  której 

należy  zastosować  jednolitą  podstawową  stawkę  podatku  VAT.  Izba  podzieliła  stanowisko, 

że  przy  czynnościach  o  charakterze  kompleksowym,  na  które  składają  się  czynność 

podstawowa,  będąca  celem  umowy,  a  także  inne  czynności  pomocnicze  niezbędne  do 

wykonania  czynności  podstawowej  i  nie  mogące  samodzielnie  funkcjonować,  należy 

przyjmować  za  właściwą  jedną  stawkę  podatku  VAT  dla  całości  zamówienia,  biorąc  pod 

uwagę  charakter  czynności  podstawowej  (tak:  wyrok  NSA  z  dnia  5  lipca  2006  r.,  sygn.  akt 

IFSK 945/05, wyrok NSA z dnia 20 listopada 2008 r., sygn. akt IFSK 1512/07). Zatem, jeżeli 

zamówienie tworzy jedną całość, należy je traktować w sposób kompleksowy, a o wysokości 

zast

osowanej stawki podatku VAT powinna przesądzać czynność główna. 

Odwołujący  zwrócił  uwagę,  że  w  przedmiotowej  sprawie  zamówieniem  były  objęte 

także panele nadłóżkowe. Izba uznała, że dostawa paneli nadłóżkowych wchodzi  w zakres 

robót  budowlanych,  objętych  przedmiotem  zamówienia,  co  powoduje,  że  właściwa  stawka 

podatku  VAT  dla  realizacji  całego  przedmiotu  zamówienia  jest  stawka  23%.  Izba  przy  tym 

podkreśliła, że dostawa paneli nadłóżkowych nie jest elementem stanowiącym samodzielną 

całość funkcjonalno - gospodarczą. Dostarczone panele nadłóżkowe nie mogą funkcjonować 

bez  wykonania  innych  prac  budowlanych.  Montaż  musi  być  wykonany  w  trakcie 

wykonywania  robót  budowlanych.  Wszystkie  te  okoliczności  świadczą  o  tym,  że  dostawę 

paneli  nadłóżkowych  należy  traktować  jako  usługę  pomocniczą,  wchodzącą  w  zakres 

kompleksowego  zamówienia,  a  o  wysokości  zastosowanej  stawki  podatku  VAT  decyduje 

czynność  główna  tj.  czynność,  która  nadaje  całości  zasadniczy  charakter.  Izba  podzieliła 

także pogląd, że jeżeli przedmiot postępowania stanowi jedno świadczenie, jedną z punktu 

widzenia  ekonomicznego  całość,  to  należy  zastosować  jednolitą  stawkę  i  czynność  ta  nie 

powinna być w sposób sztuczny dzielona jedynie dla celów podatkowych. 

W  ocenie  Od

wołującego,  także  analiza  treści  projektu  umowy  wskazuje 

jednoznacznie,  że  Zamawiający  w  sposób  całościowy  traktuje  przedmiot  zamówienia,  nie 

dokonując w umowie wyodrębnienia poszczególnych świadczeń, a traktując je kompleksowo. 

Odwołujący  wskazał,  że  umowa  wyklucza  możliwość  wykonania  przedmiotu  zamówienia 

jedynie  w  części  (np.  w  zakresie  montażu  paneli  nadłóżkowych).  Co  więcej,  montażu 

urządzeń  nie  można  dokonać  bez  wykonania  robót  budowlanych,  takich  jak  roboty 

montażowe,  roboty  malarskie,  roboty  instalacji  sanitarnych  i  elektrycznych.  Ponadto,  tylko 

poprzez  całościowe  wykonanie  robót  budowlanych  (w  tym  m.in.  montaż  paneli 

nadłóżkowych)  przedmiot  zamówienia  zostanie  prawidłowo  wykonany.  Ponadto,  zgodnie  z 

umową  wykonawcy  powierzane  są  roboty  budowlane.  Odwołujący  podkreślił,  że  dla 

Z

amawiającego  przedmiotem  świadczenia  do  wykonania  w  ramach  zamówienia  są  roboty 

budowlane.  Także  wynagrodzenie  umowne  przewidziane  jest  za  wykonanie  przedmiotu 

umowy  zdefiniowanego  jako  wykonanie  robót  budowlanych  obejmujące  również  dostawę  i 

montaż  paneli  nadłóżkowych  (umowa  nie  przewiduje  w  odniesieniu  do  nich  odrębnego 

wynagrodzenia). 

Zdaniem Odwołującego, wyodrębnienie paneli nadłóżkowych w Załączniku 

nr  3  do  oferty  („Oferta  cenowo  -  techniczna”),  w  którym  została  wskazana  również  stawka 

podatku V

AT, nie może być traktowane jako wyszczególnienie elementu odrębnej dostawy, 

ale  jedynie  jako  specyfikacja  techniczna  parametrów  jednego  z  elementów  robót  objętych 

zamówieniem - zarówno bowiem w formularzu oferty, jak i we wzorze umowy, Zamawiający 

wskazuj

e  na  cenę  brutto  oraz  netto  całego  zamówienia,  bez  wyszczególniania  dostaw 

wyrobów  medycznych  i  stawek  VAT  ze  względu  na  rodzaj  świadczenia.  Odwołujący 

stwierdził,  że  nie  było  celem  Załącznika  nr  3  pozyskanie  przez  Zamawiającego  wiedzy  o 

stawce  VAT  dla  pan

eli  nadłóżkowych,  ale  przede  wszystkim  pozyskanie  wiedzy  o 

parametrach technicznych urządzeń objętych zamówieniem kompleksowym.  

Nadto  wskazać  należy,  że  roboty  budowlane  stanowią  w  przedmiotowej  sprawie 

zdecydowanie  element  dominujący  przedmiotu  zamówienia  (tj.  ok.  99%  wartości  jego 

przedmiotu). Jak zaś wskazał m.in. Sad Okręgowy w Rzeszowie w uzasadnieniu wyroku z 5 

czerwca 2009 r., sygn. akt VI Ga 28/09), w przypadku gdy rob

oty budowlane stanowią ponad 

%  ogólnej  ilości  robót,  to  stanowią  zdecydowanie  element  dominujący  dla  przyjęcia 

konkretnej  stawki  VAT  dla  wyliczenia  ceny.  Oznacza  to, 

że  zastosowana  powinna  być 

stawka  podatku  VAT  jak  dla  robót  budowlanych.  Co  istotne,  jak  zauważył  Odwołujący, 

przedmiotem  przywołanej  sprawy  sadowej  była  również  kwestia  wykonania  robót 

budowlanych oraz dostawy i montażu paneli nadłóżkowych, a nadto sprawa dotyczyła Spółki 

ERBUD. 

Odwołujący  podkreślił  ponadto,  że  na  gruncie  przepisów  podatkowych  zasadą  jest 

stosowanie  podstawowej  stawki  podatku  VAT,  tj.  23%.  Stawka  preferencyjna  VAT  8%  jest 

stosowana  jedynie  wyjątkowo.  Na  powyższe  wskazała  m.in.  KIO  w  uzasadnieniu  wyroku  z 

17  lipca  2018  r.  (sygn.  akt  K

IO  1299/18),  w  którym  podkreśliła,  że  stawka  podatku  VAT  

w wysokości 23% jest stawką podstawową. Ponadto, jak stwierdził Odwołujący, w przypadku 

istnienia  wątpliwości  co  do  możliwości  zastosowania  stawki  preferencyjnej,  zastosowanie 

stawki  podstawowej  należy  uznać  za  w  pełni  uzasadnione  i  konieczne.  Odwołujący 

zaznaczył,  że  korzystanie  ze  stawek  preferencyjnych  jest  jedynie  uprawnieniem,  a  nie 

obowiązkiem podatników, w związku z tym nie można podatnikowi, zwłaszcza w sytuacjach, 

w  których  mogą  zachodzić  wątpliwości  co  do  oceny  prawnopodatkowej  konkretnego 

świadczenia, odebrać prawa do zastosowania stawki podstawowej. Odwołujący stwierdził, że 

w  przedmiotowej  sprawie  Zamawiający  odmówił  Odwołującemu  prawa  do  zastosowania 

podstawowej stawki podatku VAT 23% o

drzucając ofertę Odwołującego, a przy tym w żaden 

sposób nie uzasadnił szczegółowo swojego rozstrzygnięcia w tej kwestii. 

Ja

k  wskazał  Odwołujący,  zastosowanie  podstawowej  stawki  VAT  23%  przez 

Odw

ołującego  na  całość  przedmiotu  zamówienia  nie  tylko  nie  obniżyło  wartości  oferty 

Odwołującego i nie spowodowało jej „większej konkurencyjności” w stosunku do pozostałych 

ofert,  lecz  przeciwnie, 

spowodowało  niższą  punktację  dla  oferty  Odwołującego  z  uwagi  na 

nieuprawnione 

zastosowanie  szczególnie  przez  wykonawców  ZAB-BUD  Sp.  z  o.o.  

i  Konsorcjum  MAL-

POL  niższych  stawek  VAT  na  elementy  przedmiotu  zamówienia 

dotyczące  zarówno  paneli  nadłóżkowych,  jak  i  innych  nieokreślonych  przez  tych 

w

ykonawców  w  ich  ofertach  elementów.  Z  uwagi  zaś  na  zaoferowanie  przez  wszystkich 

oferentów  w  pozostałych  kryteriach  oceny  ofert  maksymalnych  parametrów,  cena  jest  w 

praktyce kryterium decydującym o wyborze konkretnej oferty.  

Odwołujący  zwrócił  uwagę,  że  znamienna  dla  oceny  sprawy  jest  również 

niekonsekwencja Zamawiającego w ocenie kwot i stawek podatku VAT faktycznie przyjętych 

pr

zez  poszczególnych  wykonawców.  Odwołujący  wskazał,  że  w  przedmiotowej  sprawie 

Zam

awiający  odrzucił  ofertę  Odwołującego  niezasadnie  przy  tym  przyjmując,  że  pozostali 

w

ykonawcy  przyjęli  w  sposób  jednolity  stawki  podatku VAT  23%  i  8%  (w  tym  m.in.  8%  dla 

urządzeń  wskazywanych  przez  Zamawiającego  w  uzasadnieniu  odrzucenia  oferty 

Odwołującego).  Tymczasem,  jak  wynika  ze  szczegółowych  obliczeń  (tj.  porównując  kwoty 

netto  do  kwot  brutto  z  uwzględnieniem  wskazanych  stawek  podatku  VAT),  konkretni 

wykonawcy  wskazujący  stawki  podatku  VAT  23%  i  8%  odnoszą je  w  istocie do różnych (a 

nie  tych  samych)  c

zęści  przedmiotu  zamówienia.  Wskazana  okoliczność  dotyczy 

przykładowo  wykonawcy  Konsorcjum  MAL-POL,  które  zgodnie  z  formularzem  ofertowym 

wskazało łączną  cenę brutto w kwocie 52.777.777,77  zł  brutto  (tj.  44.204.414,09  zł  netto  + 

VAT w kwocie 8.573.363,68 z

ł), a panele nadłóżkowe wyceniło na 2.316.600,00 zł brutto (tj. 

2.145.000,00  zł  netto  +  VAT  8%  w  kwocie  171.600,00  zł).  Odwołujący  stwierdził,  że  w 

praktyce  odejmując  od  kwoty  52.777.777,77  zł  brutto  (łączna  cena  brutto)  kwotę 

2.316.600,00 zł brutto (cena brutto za panele nadłóżkowe) pozostaje kwota 50.461.177,77 zł 

brutto  jako  cena  robót  objętych  w  założeniu  Zamawiającego  stawką  VAT  23%  (tj.  kwota 

41.025.347,78 zł netto + VAT 23%  w kwocie 9.435.829,99 zł). Odwołujący podniósł, że tak 

wyliczone kwoty w żaden sposób nie przystają do kwot podanych przez tego wykonawcę w 

formularzu  ofertowym,  albowiem  finalnie  dają  cenę  łączną  43.170.347,78  zł  netto 

(41.025.347,78  zł  netto  +  2.145.000,00  zł  netto  =  43.170.347,78  zł  netto)  i  VAT  w  łącznej 

kwocie  9.607.429,99  z

ł  (tj.  VAT  23%  wynoszący  9.435.829,99  zł  +  VAT  8%  wynoszący 

171.600,00 zł), podczas gdy wskazany wykonawca w ofercie jako cenę łączną netto wskazał 

kwotę  44.204.414,09  zł  netto,  a  jako  łączną  kwotę  VAT  wskazał  kwotę  8.573.363,68  zł. 

Powyższe,  w  ocenie  Odwołującego  oznacza,  że  Konsorcjum  MAL-POL  w  istocie 

zaoferowało stawkę VAT inną niż 23% na elementy przedmiotu zamówienia, które zdaniem 

Zamawiającego,  a  także  Odwołującego,  muszą  być  bezwzględnie  opodatkowane 

powszechnie  obowiązującą  w  Polsce  stawką  VAT  23%.  Jak  zaznaczył  Odwołujący,  taka 

„kalkulacja”  ryczałtowej  ceny  oferty  brutto  przez  Konsorcjum  MAL-POL  w  konsekwencji 

spowodowała  jej  zaniżenie  o  kwotę  ponad  1.5  mln  PLN,  a  realizacja  kontraktu  przez  tego 

w

ykonawcę 

doprowadziłaby 

m.in. 

do 

takich 

uszczupleń 

podatkowych  

w tym zaoferowanym zakresie. 

Odwołujący  podał,  że  zastrzeżenia  podobne  do  opisanych  powyżej  zastrzeżeń 

dotyczących  oferty  Konsorcjum  MAL-  POL  występują  również  w  odniesieniu  m.in.  do 

wykonawcy  ZAB-BUD  Sp.  z  o.o.   

Powyższe  oznacza,  w  opinii  Odwołującego,  że  oferty 

w

ykonawców ZAB - BUD Sp. z o.o. i Konsorcjum MAL-POL powinny zostać odrzucone. 

Wymienione 

okoliczności  dodatkowo  potwierdzają,  w  ocenie  Odwołującego,  że 

Zamawiający  nie  dokonał  szczegółowej  weryfikacji  stawek  podatku  VAT  zastosowanych 

przez  poszczególnych  wykonawców.  Nadto,  zdaniem  Odwołującego,  zasadnym  było  przed 

dokonaniem ewentualnego odrzucenia jakiejkolwiek oferty ze względu na błąd w obliczeniu 

ceny  wynikający  z  przyjęcia  rzekomo  nieprawidłowej  stawki  podatku  VAT,  w  pierwszej 

k

olejności  wyjaśnienie,  z  jakich  względów  konkretni  wykonawcy  przyjęli  konkretne  stawki 

podatku 

VAT  w  odniesieniu  do  konkretnych  świadczeń  objętych  przedmiotem  zamówienia. 

Odwołujący  uznał,  że  odrzucenie  w  takich  okolicznościach  oferty  Odwołującego  stanowi 

także nierówne traktowanie Odwołującego względem pozostałych wykonawców. 

Odwołujący  ponadto  podniósł,  że  oferta  Konsorcjum  MAL-POL  nie  została 

zabezpieczona prawidłowo  wniesionym  wadium.  Jak  zauważył  Odwołujący,  z  analizy  treści 

do

kumentu poręczenia z dnia 21 września 2020 r. (oświadczenie Poręczyciela o udzieleniu 

poręczenia  wniesienia  zabezpieczenia  zapłaty  wadium)  jednoznacznie  wynika,  że 

Mazowiecki  Fundusz  Poręczeń  Kredytowych  Sp.  z  o.o.  „udziela  niniejszym  poręczenia  za 

zobowiązanie: 

MAL-POL  SPÓŁKA  Z  OGRANICZONA  ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ 

(„Zobowiązany”).  W  dalszej  części  oświadczenia  Poręczyciela  znajduje  się  informacja,  że 

„niniejsze oświadczenie o udzieleniu poręczenia wniesienia zabezpieczenia zapłaty wadium 

zabezpiecza  ofertę  składaną  wspólnie  przez  Zobowiązanego  oraz  Firmy...  Odwołujący 

stwierdził,  że  wskazana  informacja  stanowi  jedynie  oświadczenie  wiedzy  Poręczyciela  o 

składanej  ofercie,  a  nie  jego  oświadczenie  woli  o  objęciu  własną  odpowiedzialnością 

majątkową długu innych niż Zobowiązany (MAL-POL Sp. z o.o.) podmiotów wchodzących w 

skład konsorcjum. Mając na uwadze, że zgodnie z art. 876 § 1 Kc „Przez umowę poręczenia 

poręczyciel  zobowiązuje  się  względem  wierzyciela  wykonać  zobowiązanie  na  wypadek, 

gdyby  d

łużnik  zobowiązania  nie  wykonał”  dokument  poręczenia  powinien  zostać  tak 

sformułowany,  aby  wynikało  z  niego,  że  poręczyciel  zobowiązuje  się  względem  ściśle 

oznaczonego  wierzyciela  wykonać  zobowiązanie  na  wypadek,  gdyby  ściśle  oznaczony 

dłużnik  zobowiązania  nie  wykonał.  Tymczasem,  jak  zaznaczył  Odwołujący,  w  dokumencie 

poręczenia  dłużnik  został  jednoznacznie  określony  jako  MAL-POL  Sp.  z  o.o.,  tj. 

„Zobowiązany”, a nie konsorcjum ww. wykonawców. Potwierdza to również postanowienie § 

3  ust.  1  Oświadczenia  Poręczyciela  (dokumentu  wadium),  zgodnie  z  którym 

„Odpowiedzialność  Poręczyciela  z  tytułu  udzielonego  poręczenia  obejmuje  spłatę  100% 

wymagalnego zobowiązania Zobowiązanego wobec Zamawiającego”, a więc nie gwarantuje 

spłaty  100%  zobowiązania  wszystkich  pięciu  podmiotów  wchodzących  w  skład  konsorcjum 

(MAL-POL  SP.  z  o.o.,  Firma  Remontowo-Budowlana  MAL-POL  W.  K.

,  ZIS  ŁUKA  Sp.  j., 

Zakład Usług Inżynierskich K. R., KORONTO Sp. z o.o.), a jedynie jednego z nich (MAL-POL 

Sp.  z  o.o.).  Ponadto,  w  §  3  ust.  2  Oświadczenia  Poręczyciela  zakres  odpowiedzialności 

Poręczyciela został ograniczony „o inne koszty związane z przystąpieniem do przetargu” co 

jest klauzulą generalną na tyle szeroką, że pozwala na uchylenie się od odpowiedzialności 

za zaniechania pozostałych konsorcjantów. Powyższe, w ocenie Odwołującego oznacza, że 

w  przypadku  gdy  zaistnieje  przyczyna  uprawniająca  Zamawiającego  do  wypłaty  wadium, 

Poręczyciel może uchylić się od jego zapłaty powołując się na to, że nie doszło do zawarcia 

umowy o zamówienie publiczne lub uzupełnienia dokumentów na wezwanie z przyczyn nie 

leżących  po  stronie  „Zobowiązanego"  MAL-POL  Sp.  z  o.o.,  a  więc  jedynego  podmiotu,  za 

którego  działania  lub  zaniechania  Poręczyciel  gwarantował.  Odwołujący  podkreślił,  że 

zgodnie  z  ugruntowanym  orzecznictwem,  wadium  wniesione 

w  innej  formie  niż  pieniężna 

winno  dawać  Zamawiającemu  taką  samą  swobodę  dysponowania  nim,  jak  w  przypadku 

wniesienia  wadium  w  formie  pieniężnej.  W  tej  sytuacji,  zdaniem  Odwołującego,  wadium 

przedłożone  przez  wykonawcę  MAL-POL  Sp.  z  o.o.  zostało  wniesione  w  sposób 

nieprawidłowy, co stanowi o obowiązku odrzucenia takiej oferty na podstawie art. 89 ust. 1 

pkt 7b ustawy Pzp. 

Przystąpienie  do  postępowania  odwoławczego  po  stronie  Zamawiającego  zgłosił 

wykonawca Climamedic Sp. z o.o. Sp. k.  

Zamawiający  złożył  odpowiedź  na  odwołanie,  w  której  wniósł  o  jego  oddalenie  

w całości jako bezzasadnego. 

Krajowa Izba Odwoławcza, rozpoznając odwołanie na rozprawie i uwzględniając 

zgromadzony  materiał  dowodowy  wymieniony  w  treści  uzasadnienia,  jak  również 

stanowiska 

stron 

i 

uczestnika  postępowania  zaprezentowane  na  piśmie  

i ustnie do 

protokołu posiedzenia i rozprawy, ustaliła i zważyła co następuje. 

Izba  stwierdziła,  że  Odwołujący  legitymuje  się  interesem  we  wniesieniu  środka 

ochrony prawnej, o którym mowa w art. 179 ust. 1 ustawy Pzp. Zakres zarzutów, w sytuacji 

ich  potwierdzenia  się,  wskazuje  na  pozbawienie  Odwołującego  możliwości  uzyskania 

zamówienia  i  jego  realizacji,  narażając  ich  tym  samym  na  poniesienie  w  tym  zakresie 

wymiernej szkody. 

Rozpoznając  przedmiotową  sprawę  Izba  miała  na  uwadze,  że  Zamawiający  

w opracowanej i przekazanej wykonawcom dokumentacji postępowania wyraźnie wyodrębnił 

część  zamówienia  obejmującą  dostawę  paneli  nadłóżkowych.  Dostawa  i  montaż  paneli 

nadłóżkowych  zostały  osobno  wskazane  w  definicji  inwestycji  w  §1  projektu  umowy 

(Załącznik  nr  4  do  SIWZ).  W  formularzu  Oferta  (Załącznik  nr  2  do  SIWZ)  Zamawiający 

zobowiązał  wykonawców  do  złożenia  oświadczenia  co  do  oferowanego  okresu  gwarancji 

oraz  rękojmi  za  wady  osobno  dla  paneli  nadłóżkowych  i  osobno  dla  robót  budowlanych 

(analogiczne  informacje  zostaną  umieszczone  w  §2  ust.  3  projektu  umowy).  Zamawiający 

utworzył  też  osobny  formularz  obejmujący  wyłącznie  panele  nadłóżkowe  –  Oferta  cenowo-

techniczna  (Załącznik  nr  3  do  SIWZ),  w  którym  wykonawcy  ubiegający  się  o  udzielenie 

zamówienia  zobowiązani  byli  nie tylko  podać  parametry  oferowanych paneli  nadłóżkowych, 

ale  także  złożyć  oświadczenie  o  ofercie  cenowej  z  rozbiciem  na  cenę  jednostkową  netto, 

wartość netto, stawkę VAT i wartość brutto. Zamawiający zobowiązał zatem wykonawców do 

osobnej wyceny tej części zamówienia.   

W  przedmiotowej  sprawie  spór  osadzał  się  na  określeniu  charakteru  świadczenia. 

Konieczne stało się ustalenie czy świadczenie  obejmujące szereg elementów należy uznać 

za  świadczenie  kompleksowe  podlegające  opodatkowaniu  jednolitą  stawką  VAT  czy  też 

świadczenia  te  są  odrębne  z  właściwymi  dla  nich  stawkami  VAT.  Wytycznych  w  zakresie 

interpretacji  poszczególnych  świadczeń  jako  kompleksowych  udziela  polskie  i  europejskie 

orzecznictwo  oraz  organy  adm

inistracji  skarbowej.  Za  interpretacją  Dyrektora  Krajowej 

Informacji Skarbowej z dnia 7 sierpnia 2019 r. (559656/I) Izba stwierdziła, że aby móc uznać, 

że  dana  usługa  jest  usługą  jednolitą  –  złożoną  (kompleksową),  winna  składać  się  ona  

z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną 

składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu 

do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. 

Natomiast 

dane  świadczenie  należy  uznać  za  pomocnicze,  jeśli  nie  stanowi  ono  celu 

samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia 

zasadniczego.  Pojedyncze 

świadczenie  traktowane  jest  zatem  jak  element  usługi 

kompleksowe

j  wówczas,  jeżeli  cel  świadczenia  pomocniczego  jest  zdeterminowany  przez 

świadczenie  główne  oraz  nie  można  wykonać  lub  wykorzystać  świadczenia  głównego  bez 

świadczenia  pomocniczego.  Co  do  zasady,  każde  świadczenie  dla  celów  opodatkowania 

podatkiem  od  towar

ów  i  usług  powinno  być  traktowane  jako  odrębne  i  niezależne,  jednak  

w  sytuacji  gdy  jedno 

świadczenie  obejmuje  z  ekonomicznego  punktu  widzenia  kilka 

czynności, nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych. Jeżeli dwa lub więcej 

niż  dwa  świadczenia  (czynności)  dokonane  przez  podatnika  na  rzecz  konsumenta  są  tak 

ściśle  związane,  że  obiektywnie  tworzą  w  aspekcie  gospodarczym  jedną  całość,  której 

rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią 

jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Jeżeli  w  skład  świadczenia  wchodzić  będą  czynności, które nie  służą wyłącznie  wykonaniu 

czynności  głównej,  zasadniczej,  lecz  mogą  mieć  również  charakter  samoistny,  to  wówczas 

nie 

ma  podstaw  dla  traktowania  ich  jako  elementu  czynności  kompleksowej.  Istnienie 

jednego  świadczenia  złożonego  nie  wyklucza  zastosowania  do  poszczególnych  jego 

elementów  odrębnych  cen. Jeżeli  w  skład  świadczonej  usługi  wchodzić  będą  czynności, 

które  nie  służą  wyłącznie  wykonaniu  czynności  głównej,  zasadniczej,  lecz  mogą  mieć 

również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu 

czynności kompleksowej.

Wytycznych 

w  zakresie  świadczeń  kompleksowych  udzielił  także  Trybunał 

Spr

awiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, 

Trybunał  uznał,  że  każde  świadczenie  usług  powinno  być,  co  do  zasady,  traktowane  jako 

świadczenie  odrębne  i  niezależne.  Podobnie  wypowiedział  się  Trybunał  w  orzeczeniu  

w  sprawie  C-41/04  Levob  Verzekeringen. 

W  orzeczeniu  tym  Trybunał  wskazał,  że  za 

świadczenia odrębne  należy  uznać  świadczenia  wykonywane przez  jednego świadczącego 

na  rzecz  jednego  nabywcy,  które  nawet  jeżeli  są  w  pewien  sposób  powiązane,  mogą  być 

traktowane 

rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie 

sprawi,  że  wartość  świadczeń  z  punktu  widzenia  nabywcy  będzie  inna,  niż  gdyby 

świadczenia te były uznane za świadczenie złożone. Analogicznie Trybunał orzekł w sprawie 

C-425/06.  

Jako  k

ryterium  odrębności  często  stosowane  w  kontekście  świadczeń  złożonych 

przyjmuje  się  ustalenie  czy  poszczególne  świadczenia  mogą  występować  w  obrocie 

gospodarczym  niezależnie  i  czy  mogą  być  wykonane  przez  dowolny  inny  podmiot.  

W  przypadku  odpow

iedzi  twierdzącej,  nie  następuje  świadczenie  złożone,  lecz  kilka 

odrębnych  świadczeń,  które  powinny  być  dla  celów  opodatkowania  VAT  traktowane 

niezależnie  od  siebie.  Zgodnie  z  podejściem  zaprezentowanym  przez  Trybunał 

Sprawiedliwości w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse, za pomocniczą należy uznać 

czynność,  która  nie  stanowi  dla  nabywcy  celu  samego  w  sobie,  lecz  jest  środkiem  do 

pełnego  zrealizowania  lub  wykorzystania  usługi  zasadniczej,  a  jej  cel  jest  zdeterminowany 

przez czynność główną.  

Podobnie,  w  orzecznictwie  Naczelnego  S

ądu  Administracyjnego  przyjmuje  się,  że 

świadczenie  złożone  ma  miejsce  wówczas,  gdy  relacja  poszczególnych  świadczeń 

wykonywanych  na  rzecz  jednego  nabywcy  dzieli  je  na  świadczenie  podstawowe  i 

świadczenia  pomocnicze,  tzn.  takie,  które  umożliwiają  skorzystanie  ze  świadczenia 

podstawowego  lub  są  niezbędne  dla  możliwości  skorzystania  ze  świadczenia 

podstawowego.  Jeżeli  jednak  świadczenia  te  można  rozdzielić  tak,  że  nie  zmieni  to  ich 

charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy, wówczas świadczenia takie powinny być 

traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia (wyrok NSA z dnia 6 maja 2015 

r.,  sygn.  akt 

I  FSK  2105/13).  Świadczenie  złożone  charakteryzuje  się  kompleksowością  i 

współzależnością wielu czynności, które wykonywane w sposób skoordynowany i efektywny 

mają  doprowadzić  do  osiągnięcia  zamierzonego  celu.  W  przypadku  usług  o  charakterze 

złożonym, o wysokości stawki podatku decyduje to, czy w danych okolicznościach mamy do 

czynienia  z  jedną  usługą  złożoną,  czy  też  z  szeregiem  jednostkowych  usług.  Ocena  tej 

okoliczności  winna  odbywać  się  w  oparciu  o  to,  czy  dokonywane  czynności  (świadczenia) 

wykazują  ze  sobą  tak  ścisłe  powiązanie,  że  w  sensie  gospodarczym  tworzą  jedną  całość, 

której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter (wyrok KIO z dnia 2 grudnia 2019 r., sygn. akt 

KIO 2341/19).  

W ślad za wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 15 marca 

2011  r.  (sygn.  akt  I  SA/Po  951/10)

,  mając  na  uwadze  przywołane  powyżej  rozstrzygnięcia, 

Izba  podzieliła  pogląd,  że  świadczenie  złożone  (kompleksowe)  będzie  mieć  miejsce 

wówczas,  gdy  relacja  poszczególnych  czynności  (świadczeń)  wykonywanych  na  rzecz 

jednego  nabywcy  będzie  miała  charakter  świadczenia  podstawowego  i  świadczenia 

pomocniczego  (lub  świadczeń  pomocniczych),  a  zatem  takich,  które  umożliwiają 

skorzystanie  (względnie  lepsze  skorzystanie)  ze  świadczenia  podstawowego  (lub  są 

niezbędne  dla  możliwości  skorzystania  ze  świadczenia  podstawowego).  Jeżeli  jednak 

świadczenia  te  można,  bez  popadania  w  sztuczność,  rozdzielić,  tak  że  nie  zmieni  to  ich 

charakteru  ani  wartości  z  punktu  widzenia  nabywcy  –  wówczas  świadczenia  takie  powinny 

być  traktowane  jako  dwa  niezależnie  opodatkowane  świadczenia.  Analogiczny  pogląd 

wyraził  Wojewódzki  Sąd  Administracyjny  w  Poznaniu  w  wyroku  z  dnia  7  września  2010  r., 

sygn. akt I SA/Po 550/10.  

Mając  na  uwadze  powyższe,  Izba  stoi  na  stanowisku,  że  w  tej  sprawie  przedmiotu 

zamówienia  nie  można  uznać  za  świadczenie  kompleksowe.  Izba  stwierdziła,  że  dostawa 

paneli  nadłóżkowych  nie  stanowi  jedynie  świadczenia  pomocniczego  w  stosunku  do  robót 

budowlanych. Zarówno roboty budowlane objęte przedmiotem zamówienia, jak też dostawa 

paneli, 

wykonywane  będą  na  rzecz  tego  samego  Zamawiającego,  w  ramach  tego  samego 

zamówienia publicznego i z tego względu są ze sobą powiązane, ale mogą być traktowane 

rozłącznie i nie wpływa to na charakter żadnego z nich, ani też na wartość tych świadczeń. 

Izba  uznała  zatem,  że  prawidłowe  jest  objęcie  dostawy  paneli  nadłóżkowych,  jako  wyrobu 

medycznego  (okoliczność  bezsporna),  8%  stawką  VAT.  Podstawą  orzeczenia  Izba  nie 

uczyniła złożonej przez Odwołującego Opinii prawnopodatkowej z dnia 21 października 2020 

r. uzna

jąc jej treść za stanowisko strony.   

W  tym  stanie  rzeczy,  Izba  z

a  prawidłową  uznała  decyzję  Zamawiającego  o 

odrz

uceniu  oferty  Odwołującego  na  podstawie  art.  89  ust.  1  pkt  6  ustawy  Pzp.  Podkreślić 

należy, że w sytuacji, gdy Zamawiający nie określił w SIWZ konkretnej stawki podatku VAT, 

co  ma  miejsce  w  prowadzonym 

postępowaniu,  to  na  wykonawcy  spoczywa  obowiązek 

samo

dzielnego jej  ustalenia  w  oparciu  o  aktualne  przepisy,  a  następnie  dokonania  wyceny 

przyjętych do wyliczenia ceny oferty składników cenotwórczych, w tym stawki podatku VAT. 

Przyjęcie  przez  wykonawcę  nieprawidłowej  stawki  podatku  VAT  stanowi  błąd  w  obliczeniu 

ceny

,  o  którym  mowa  w  art.  89  ust.  1  pkt  6  ustawy  Pzp,  który  powinien  skutkować 

odrzuceniem oferty. 

Co za tym idzie, nie znalazł potwierdzenia także zarzut naruszenia przez 

Zamawiającego art. 146a pkt 1 w zw. z art. 41 ust. 1 i art. 146a pkt 2 w zw. z art. 41 ust. 2 

Ustawy VAT 

poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że Odwołujący zobowiązany był na potrzeby 

obliczenia  ceny  w  odniesieniu  do  wskazanych  w  Ofercie  cenowo  -  technicznej  paneli 

nadłóżkowych  w  salach  wentylowanych  (pozycja  „Panel  nadłóżkowy  sale  wentylowana”)  

i  pozostałych  paneli  nadłóżkowych  (pozycja  „Panel  nadłóżkowy”)  zastosować  stawkę 

podatku  VAT  8%. 

W  konsekwencji,  nie  potwierdził  się  także  zarzut  dotyczący  zaniechania 

odrzucenia  ofert  złożonych  przez  wykonawcę  ZAB-BUD  Sp.  z  o.o.  i  Konsorcjum  MAL-POL 

na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy Pzp.  

Izba  nie  stwierdziła  także  naruszenia  przez  Zamawiającego  art.  87  ust.  1    ustawy 

Pzp.  Przyjęta  przez  poszczególnych  wykonawców  stawka  VAT  nie  budziła  wątpliwości 

Zamawiającego.  Wobec  przekonania  Zamawiającego,  że  właściwą  dla  dostawy  paneli 

nadłóżkowych  jest  8%  stawka  VAT,  Zamawiający  nie  był  zobowiązany  do  prowadzenia 

wyjaśnień z wykonawcami w tym przedmiocie. 

Izba  nie  dopatrzyła  się  również  podstaw  do  odrzucenia  ofert  złożonych  przez 

wykonawcę  ZAB-BUD  Sp.  z  o.o.  i  Konsorcjum  MAL-POL  ze  względu  na  nie  objęcie 

podstawową  stawką  VAT  elementów,  które  zdaniem  Zamawiającego  i  Odwołującego,  taką 

stawką  powinny  być  opodatkowane.  Izba  stwierdziła,  że  zakres  przedmiotu  zamówienia 

objęty  stawką  23%  VAT  i  8%  VAT  w  ofertach  ww.  wykonawców  nie  budzi  wątpliwości. 

Ewentualne uchybienia 

w obliczeniach cen mogą być zweryfikowane przez Zamawiającego 

na podstawie obowiązujących przepisów ustawy Pzp.  

Za niezasadny Izba uznała zarzut naruszenia przez Zamawiającego art. 92 ust. 1 pkt 

3  ustawy  Pzp. 

Izba  stwierdziła,  że  Zamawiający  wypełnił  obowiązek  nałożony  tym 

przepisem.  Zamawiający  wskazał  też  w  sposób  wystarczający  uzasadnienie  faktyczne  i 

prawne.  W  ocenie  Izby,  informacja,  że  oferta  podlega  odrzuceniu  z  uwagi    na  błąd  w 

obli

czeniu  ceny  wynikający  z  zastosowania  niewłaściwej  stawki  VAT  jest  wystarczająca  i 

pozwalała  wykonawcy  na  ochronę  jego  praw.  Zasady  objęcia  poszczególnych  czynności 

określonymi stawkami VAT wynikają z obowiązujących przepisów prawa.   

Izba nie stwierdziła uchybień Zamawiającego także w zakresie oceny Oświadczenia 

Poręczyciela  o  udzieleniu  poręczenia  wniesienia  zabezpieczenia  zapłaty  wadium  z  dnia  21 

września 2020 r. złożonego Zamawiającemu przez Konsorcjum MAL-POL. Treść poręczenia 

wskazuje na  świadomość  Poręczyciela  –  Mazowieckiego Funduszu Poręczeń  Kredytowych 

Sp. z o.o. 

co do podmiotów, które wspólnie składają ofertę. Poręczenie wskazuje wprost na 

zabezpieczenie  wadium  oferty  złożonej  wspólnie  przez  wszystkich  członków  Konsorcjum 

MAL-POL.  Dodatkowo,  do  ofe

rty  załączone  zostało  pełnomocnictwo  udzielone  przez 

poszczególnych  członków  Konsorcjum  MAL-POL  Sp.  z  o.o.  m.in.  do  wniesienia  wadium  

w  imieniu  wszystkich  członków  Konsorcjum.  Ponadto,  poręczenie  to  obejmuje  swym 

zakresem wszystkie wymagane ustawą Pzp okoliczności. W ocenie Izby, treść Poręczenia w 

pełni  zabezpiecza  interesy  Zamawiającego.  Tym  samym,  zarzut  naruszenia  przez 

Zamawiającego art. 89 ust. 1 pkt 7b ustawy Pzp nie potwierdził się.  

Z uwagi na powyższe, nie znalazł potwierdzenia także zarzut naruszenia art. 7 ust. 1 

ustawy Pzp. 

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 192 ust. 1 i 2 ustawy Pzp, orzeczono 

jak w sentencji. 

Biorąc  powyższe  pod  uwagę,  o  kosztach  postępowania  orzeczono  stosownie  do 

wyniku  postępowania  -  na  podstawie art.  192  ust.  9  i  10 ustawy  Pzp  oraz  w  oparciu  

o przepisy 

§ 5 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 15 marca 2010 r. 

w 

sprawie  wysokości  i  sposobu  pobierania  wpisu  od  odwołania  oraz  rodzajów  kosztów 

w 

postępowaniu odwoławczym i sposobu ich rozliczania (Dz.U. z 2018 r. poz. 972). 

Pr

zewodniczący:      ……………………………..