KIO 2780/24 WYROK Warszawa, dnia 26.08.2024 r.

Sygn. akt: KIO 2780/24 

WYROK 

Warszawa, dnia 26.08.2024 r.  

Krajowa Izba Odwoławcza - w składzie: 

Przewodnicząca:   

Agata Mikołajczyk  

Protokolant:            Patryk Pazura 

po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 sierpnia 2024 r. w Warszawie odwołania wniesionego 

do Prezesa Krajowej Izby Odwoławczej w dniu 5 sierpnia 2024 r. przez Odwołującego: WTM 

Sp. z o.o. z/s w Rogówku (Rogówko 6A 87-162 Rogówko) w postępowaniu prowadzonym 

przez Zamawiającego: Zespół Szkół Centrum Kształcenia Rolniczego w Bydgoszczy (ul. 

Filmowa 1, 85-836 Bydgoszcz), 

orzeka: 

1.  Oddala odwołanie; 

2.  Kosztami  postępowania  odwoławczego  obciąża  Odwołującego:  WTM  Sp.  z  o.o.  z/s  w 

Rogówku (Rogówko 6A 87-162 Rogówko)

i: 

2.1.   zalicza w poczet kosztów postępowania odwoławczego kwotę 10.000 zł 00 gr (słownie: 

dziesięć tysięcy  złotych zero groszy), uiszczoną przez Odwołującego tytułem wpisu od 

odwołania; 

2.2. Zasądza na rzecz Zamawiającego: Zespół Szkół Centrum Kształcenia Rolniczego w 

Bydgoszczy (ul. Filmowa 1, 85-836 Bydgoszcz) od Odwołującego kwotę 3.600 zł 00 gr 

(słownie: trzy tysiące sześćset złotych zero groszy) tytułem wynagrodzenia pełnomocnika. 

Na  orzeczenie  -  w  terminie  14  dni  od  dnia  jego  doręczenia  -  przysługuje  skarga  za 

pośrednictwem  Prezesa  Krajowej  Izby  Odwoławczej  do  Sądu  Okręgowego  w  Warszawie  - 

Sądu Zamówień Publicznych. 

…………………………….. 

Sygn. akt: KIO 2780/24 

Uzasadnienie 

Odwołanie zostało wniesione do Prezesa Krajowej Izby Odwoławczej w dniu 5 sierpnia 2024r. 

przez  wykonawcę  WTM  Sp.  z  o.o.  z/s  w  Rogówku  (Odwołujący)  w  postępowaniu 

prowadzonym na podstawie ustawy z dnia 11 września 2019 r. - Prawo zamówień publicznych 

(Dz.  U.  z  2023  r.  poz.  1605  ze  zm.),  [ustawa  Pzp  lub  Pzp  lub  Ustawa  PZP]  przez 

Zamawiającego: Zespół Szkół Centrum Kształcenia Rolniczego w Bydgoszczy. Przedmiotem 

zamówienia  publicznego  jest:  „Ocieplenie  budynku  szkoły  oraz  internatu  i  łącznika,  znak 

postępowania: ZSCKR-24/1, opublikowane ogłoszenie o zamówieniu w Biuletynie Zamówień 

Publicznych pod nr 2024/BZP 00338677/01 z dnia 24 maja 2024 r.  

Wykonawca podał (...)  składam odwołanie od:  

1.  niezgodnego z ustawą Prawo zamówień publicznych odrzuceniu oferty Odwołującej,  

2.  niezgodnego  z  ustawą  Prawo  zamówień  publicznych  niedokonaniem  wyboru  oferty 

Odwołującej  jako  oferty  najkorzystniejszej  zgodnie  z  przepisami  ustawy  Prawo  zamówień 

publicznych oraz Specyfikacją Warunków Zamówienia  

3.  niezgodnego  z  ustawą  Prawo  zamówień  publicznych  unieważnienie  postępowania  o 

udzielenie przedmiotowego zamówienia publicznego.  

Powyższym czynnościom zarzucam naruszenie przepisów prawa, tj.:  

1.  art. 226 ust. 1 pkt 10 PZP poprzez błędne przyjęcie, iż oferta Odwołującej zawiera błędy w 

obliczaniu ceny lub kosztów oraz art. 16 pkt 1 PZP poprzez błędne przyjęcie, iż zastosowanie 

preferencyjnej  stawki  VAT  nie  zapewnia  równego  traktowania  wykonawców,  ze  względu  na 

brak porównywalności ofert.  

2.  art.  239  ust.  1  PZP  poprzez  zaniechanie  wyboru  oferty  Odwołującej  jako  oferty 

najkorzystniejszej w Postępowaniu,  

3.  art. 255 pkt 3 PZP poprzez unieważnienie postępowania, pomimo iż najkorzystniejsza  

oferta  nie  przekracza  kwoty,  którą  Zamawiający  zamierza  przeznaczyć  na  sfinansowanie 

zamówienia.”  

W związku z powyższym Odwołujący wniósł o:  

1.  uwzględnienie odwołania w całości,  

2.  nakazanie Zamawiającemu unieważnienia czynności unieważnienie postępowania,   

3.  nakazanie Zamawiającemu unieważnienia czynności odrzucenia oferty WTM sp. z o.o.,  

4.  nakazanie  Zamawiającemu  przeprowadzenia  ponownego  badania  i  oceny  ofert  oraz 

nakazanie Zamawiającemu wyboru oferty Wykonawcy WTM sp. z o.o.,  

5.  zasądzenie od Zamawiającego na rzecz Odwołującej kosztów postępowania przed  

Krajową Izbą Odwoławczą wg norm przepisanych.  

Wykonawca  wskazał,  że  (...)  Odwołująca  ma  interes  w  uzyskaniu  przedmiotowego 

zamówienia  publicznego.  Odwołująca  posiada  potencjał,  wiedzę  i  doświadczenie 

umożliwiające jej uzyskanie zamówienia. Ponadto oferta Odwołującej jest ważna, nie podlega 

odrzuceniu i znajduje się na pierwszym miejscu w przyjętym kryterium oceny ofert. Uzyskanie 

i realizacja przedmiotowego zamówienia umożliwią Odwołującej realizację zysku. Odwołująca 

ma  realną  szansę  na  uzyskanie  przedmiotowego  zamówienia,  która  jednak  może  zostać 

zniweczona  na  skutek  czynności  Zamawiającego,  niezgodnych  z  przepisami  ustawy,  które 

uniemożliwiają  udzielenie  zamówienia  Odwołującej,  posiadającej  wymagane  kwalifikacje, 

doświadczenie i spełniającemu warunki udziału w postępowaniu. W ten sposób Odwołująca 

może  ponieść  szkodę  na  skutek  naruszenia  przez  Zamawiającego  wskazanych  przepisów 

ustawy Prawo zamówień publicznych”.  

W uzasadnieniu stanowiska podał: 

I. Opis stanu faktycznego  

Zamawiający  prowadził  postępowanie  o  udzielenie  zamówienia  publicznego  w  trybie 

podstawowym art. 275 pkt 2 PZP, dla pn.: Ocieplenie budynku szkoły oraz internatu i łącznika, 

znak  postępowania:  ZSCKR-24/1,  opublikowane  ogłoszenie  o  zamówieniu  w  Biuletynie 

Zamówień  Publicznych  pod  nr  2024/BZP  00338677/01  z  dnia  24  maja  2024,  w  którym 

Odwołująca złożyła ofertę. Zamówienie obejmowało dwa zadania:  

•  Zadanie 1: Ocieplenie budynku internatu i łącznika.  

•  Zadanie 2: Ocieplenie budynku szkoły.  

Zgodnie  z  Rozdziałem  17  ust.  1  SWZ  oferty  wykonawców  ubiegających  się  o  udzielenie 

przedmiotowego zamówienia publicznego były oceniane w odniesieniu do kryteriów:  

•  cena – 60%  

•  długość  okresu  gwarancji  jakości  na  wykonane  roboty  budowlane  oraz  dostarczone  i 

wybudowane materiały – 40 %  

Najkorzystniejszą ofertę w oparciu o powyższe kryteria złożył wykonawca – „BYDGOSTA” sp. 

z o.o., jednak oferta ta została przez Zamawiającego odrzucona na podstawie art. 226 ust. 1 

pkt  8  PZP,  tj.  ze  względu  na  rażąco  niską  cenę  lub  koszt  w  stosunku  do  przedmiotu 

zamówienia. W ocenie Odwołującej, działanie Zamawiającego w tym zakresie było słuszne.  

W związku z powyższym w ocenie Odwołującej to oferta złożona przez WTM sp. z o.o. była 

najkorzystniejszą w przedmiotowym postępowaniu. WTM sp. z o.o. za zaoferowała wykonanie 

przedmiotu zamówienia za kwotę 2 014 110,04 zł brutto i 60-sięcio miesięczny okres gwarancji.  

W dniu 30 lipca 2024 roku Zamawiający na podstawie art. 226 ust. 1 PZP w zw. z art. 16 ust. 

1  PZP  oraz  art.  226  ust.  1  pkt  10  PZP  w  zw.  z  art.  266  PZP  odrzucił  ofertę  Odwołującej, 

wskazującą,  że  Odwołująca  zastosowała  w  formularzu  ofertowym  dwie  stawki  podatku  od 

towarów  i  usług  8%  w  odniesieniu  do  ceny  za  wykonanie  zadania  1  -  Ocieplenia  budynku 

internatu i łącznika oraz 23% w odniesieniu do ceny za wykonanie zadania 2  – Ocieplenia 

budynku  szkoły,  w  sytuacji  gdy  w  ocenie  Zamawiającego  w  obu  przypadkach  powinna  być 

zastosowana 23% stawka podatku VAT.  

W dniu 30 lipca 2024 roku Zamawiający unieważnił postępowanie na podstawie art. 255 pkt 3 

PZP w zw. z art. 266 PZP, wskazując, iż jedyna nie odrzucona przez Niego oferta, zawierająca 

cenę 2 983 040 zł brutto, złożona przez PRZEDSIĘBIORSTWO WIELOBRANŻOWE „PUBR” 

Sp.  z  o.o.  przewyższa  kwotę,  którą  Zamawiający  zamierza  przeznaczyć  na  sfinansowanie 

zamówienia.  

II. Zarzut nr 1  

Obowiązkiem  wykonawcy  składającego  ofertę  w  postępowaniu  o  udzielenie  zamówienia 

publicznego jest obliczenie ceny z uwzględnieniem obowiązującej stawki podatku od towarów 

i usług. Na gruncie polskiego prawa roboty budowlane objęte są 23% stawką podatku VAT, 

jednakże w określonych sytuacjach stosuje się preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8%. 

Jak  wskazuje  Krajowa  Izba  Odwoławcza,  jeżeli  przedmiot  zamówienia  objęty  jest 

preferencyjną  stawką  VAT,  Wykonawca  zobowiązany  jest  do  jej  uwzględnienia,  a  przyjęcie 

podstawowej  stawki  VAT  stanowi  błąd  w  obliczaniu  ceny  (vide.  Wyrok  Krajowej  Izby 

Odwoławczej z dnia 6 grudnia 2021 roku, sygn. akt KIO 3404/21, LEX nr 3350599).  

W  związku  z  powyższym  Odwołująca  zgodnie  z  przedstawionym  przez  Zamawiającego 

wzorem formularza ofertowego rozbiła ceny za wykonanie poszczególnych zadań w ramach 

zamówienia i wskazała, że:  

•  cena  brutto  za  wykonanie  Zadania  1:  Ocieplenie  budynku  internatu  i  łącznika  została 

skalkulowana z uwzględnieniem 8% stawki VAT,  

•  cena brutto za wykonanie Zadania 2: Ocieplenie budynku szkoły została skalkulowana z 

uwzględnieniem 23% stawki VAT.  

Zamawiający odrzucił ofertę Odwołującej, wskazując iż oba zadania powinny być objęte  

23% stawką VAT.  

Zgodnie z przepisami art. 41 ust. 12–12c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów 

i usług obniżoną stawkę podatku VAT w wysokości 8% stosuje się do:  

1)  dostawy,  budowy,  remontu,  modernizacji,  termomodernizacji,  przebudowy  lub  robót 

konserwacyjnych  dotyczących  obiektów  budowlanych  lub  ich  części  zaliczonych  do 

budownictwa  objętego  społecznym  programem  mieszkaniowym;  2)  robót  konserwacyjnych 

dotyczących:  

a)  obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,  

b)  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji 

Obiektów Budowlanych w dziale 12  

-  w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.- art. 41 

ust. 12 ustawy o VAT tj. stawki podstawowej, tj. 23% stawką VAT.  

W myśl art. 41 ust. 12a i 12b ustawy o VAT przez budownictwo objęte społecznym programem 

mieszkaniowym rozumie się:  

•  obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,  

•  lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji 

Obiektów Budowlanych w dziale 12,   

•  obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264  - 

wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką 

lekarską  i  pielęgniarską,  zwłaszcza  dla  ludzi  starszych  i  niepełnosprawnych,  a  także 

mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych 

źródłach  energii  (Dz.U.  z  2021  r.  poz.  610,  1093,  1873  i  2376  oraz  z  2022  r.  poz.  467) 

funkcjonalnie  z  nimi  związaną  z  zastrzeżeniem,  iż  do  budownictwa  objętego  społecznym 

programem mieszkaniowym określonego powyżej nie zalicza się:  

-  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 

m2;  

-  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.  

Ponadto zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT przez obiekty budownictwa mieszkaniowego 

rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji 

Obiektów Budowlanych w dziale 11.  

Dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z 

dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).  

Zgodnie z wyjaśnieniami wstępnymi PKOB budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne.  

Budynki  mieszkalne  są  to  obiekty  budowlane,  których  co  najmniej  połowa  całkowitej 

powierzchni  użytkowej  jest  wykorzystywana  do  celów  mieszkalnych.  Gdy  mniej  niż  połowa 

całkowitej  powierzchni  użytkowej  jest  wykorzystywana  na  cele  mieszkalne,  budynek  taki 

klasyfikowany  jest  jako  niemieszkalny,  zgodnie  z  jego  przeznaczeniem.  W  przypadku 

budownictwa  mieszkaniowego  o  powierzchni  przekraczającej  limity  określone  powyżej, 

obniżoną stawkę podatku stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej 

udziałowi  powierzchni  użytkowej  kwalifikującej  do  budownictwa  objętego  społecznym 

programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej  - art. 41 ust. 12c ustawy o 

VAT. Z kolei art. 2 pkt 12 ustawy o VAT stanowi, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego 

rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji 

Obiektów Budowlanych w dziale 11. Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy budynków:  

•  Budynki mieszkalne jednorodzinne  - 111 - czyli samodzielne budynki takie jak: pawilony, 

wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych (bez 

budynków gospodarstw rolnych), rezydencje wiejskie, domy letnie itp., a także domy bliźniacze 

lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu,  

•  Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe - 112,  

•  Budynki zbiorowego zamieszkania - 113 - czyli domy opieki społecznej, internaty i bursy 

szkolne,  domy  studenckie,  domy  dziecka,  domy  dla  bezdomnych,  budynki  mieszkalne  na 

terenie  koszar,  zakładów  karnych  i  poprawczych,  aresztów  śledczych,  budynki  kościołów  i 

innych  związków  wyznaniowych,  klasztory,  domy  zakonne,  plebanie,  kurie,  rezydencje 

biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej.  

Z powyższego zestawienia wynika, że budynki internatów szkolnych są zaliczane do PKOB 

113, tj. do budynków zbiorowego zamieszkania.  

Jak wynika z objaśnień do PKOB ta klasa obejmuje: "domy mieszkalne dla ludzi starszych, 

studentów, dzieci i innych grup społecznych, np. domy opieki społecznej, hotele robotnicze, 

internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp.".  

W związku z powyższym budynek internatu szkolnego – jako zaliczony do PKOB 113 – jest 

objęty zakresem "budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym".  

Warunkiem zastosowania stawki 8%, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, jest spełnienie 

dwóch przesłanek.  

Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, przebudowy, remontu, 

modernizacji,  termomodernizacji  budynków  lub  ich  dostawy.  Przedstawiona  przesłanka,  z 

uwagi na treść zamówienia publicznego jest spełniona.  

Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być  zaliczane  do 

budownictwa  objętego  społecznym  programem  mieszkaniowym.  Z  uwagi  na  zaliczenie 

budynku internatu do PKOB 113, tj. do budynków zbiorowego zamieszkania, ta przesłanka jest 

również spełniona.  

Reasumując, budynek internatu jako budynek sklasyfikowany wg. PKOB 1130 zalicza się do 

budynków zbiorowego zamieszkania i tym samym remont tego typu budynku może korzystać 

z preferencyjnej stawki VAT tj. 8%.  

Zamawiający  sam  przyznaje  w  piśmie  informującym  o  odrzuceniu  oferty  wykonawcy,  iż 

budynek  internatu  Zespołu  Szkół  Centrum  Kształcenia  Rolniczego  przy  ul.  Filmowej  w 

Bydgoszczy stanowi budynek zbiorowego zamieszkania, sklasyfikowany w dziale 11 symbol  

113  PKOB,  w  ocenie  Zamawiającego  nie  służy  celom  stałego  zamieszkania  czym  samym 

wykonywane  na  nim  roboty  budowlane  nie  podlegają  8%  stawce  VAT.  PKOB  dzieli 

sklasyfikowane  w  nim  budynki  mieszkalne  i  niemieszkalne,  pojęcie  „stałego  zamieszkania” 

zostało  więc  wypracowane  wyłącznie  przez  organy  podatkowe,  jednak  nie  ma  mocy 

normatywnej, w przeciwieństwie do wiążących wyroków sądów administracyjnych.   

W ocenie Odwołującej, Zamawiający nie może więc opierać swojej decyzji na interpretacjach 

indywidualnych, wydanych w odniesieniu do odrębnych stanów faktycznych.  

W  informacji  o  odrzuceniu  oferty  Odwołującej,  Zamawiający  powołał  się  na  interpretację 

indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPP1/443-937/08/PK) z dnia 31 lipca 

2008 roku. Tego typu rozstrzygnięcia organów podatkowych faktycznie pojawiają się w obrocie 

prawnym,  jednak  są  jednoznacznie  zanegowane  przez  wiążące  organy  podatkowe  wyroki 

sądów administracyjnych, takich jak na przykład:  

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 kwietnia 2023 roku  

W  ocenie  Naczelnego  Sądu  Administracyjnego  nie  ulega  wątpliwości,  że  pokój  na  cel 

mieszkalny  dla  studentów  znajdujący  się  w  budynku  zbiorowego  zamieszkania  typu  dom 

studencki, służy zaspokojeniu ich potrzeb mieszkaniowych. Nie można się bowiem zgodzić z 

organem,  że  stałe  zamieszkanie  należy  utożsamiać  z  „pobytem  stałym”  rozumianym  jako 

zamieszkanie  w  określonej  miejscowości  pod  oznaczonym  adresem  z  zamiarem  stałego 

przebywania. Zamieszkanie należy bowiem przeciwstawić pobytowi w danym lokalu w celach 

innych niż mieszkalne, w szczególności w celach wypoczynkowych czy rekreacyjnych. O ile 

bowiem  pobyt  w  hotelu  czy  ośrodku  wypoczynkowym  nie  służy  zaspokojeniu  potrzeb 

mieszkaniowych, o tyle zamieszkiwanie w lokalu w domu studenckim zaspokaja tego rodzaju 

potrzeby.  Zwłaszcza,  że  co  do  zasady  wiąże  się  z  zamieszkiwaniem  przez  zasadniczą 

większość roku, nawet przez kilka lat. Z całą pewnością pokój na cel mieszkalny dla studentów 

znajdujący się w budynku zbiorowego zamieszkania typu dom studencki nie może być uznany 

za lokal rekreacyjny lub wypoczynkowy. Podobnie, jak nie można utożsamiać pokoju na cel 

mieszkalny dla studentów znajdującego się w budynku zbiorowego zamieszkania typu dom 

studencki z aresztem śledczym, co czyni organ, powołując się na wyrok WSA w Olsztynie z 

13  czerwca  2007  r.,  I  SA/Ol  209/07.  NSA,  orzekając  w  tej  sprawie,  w  pełni  podziela 

przedstawione  w  uzasadnieniu  tego  orzeczenia  stanowisko,  że  "budynek  mieszkalny"  to 

budynek przeznaczony dla zaspakajania potrzeb mieszkaniowych (vide. Wyrok Naczelnego 

Sądu  Administracyjnego  z  dnia  13  kwietnia  2023  roku,  sygn.  akt  I  FSK  1727/22,  LEX  nr 

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 14 lutego 2024 roku  

Brak jest podstaw do zanegowania zastosowania 8% stawki, przewidzianej w art. 41 ust. 12 

u.p.t.u., do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót 

konserwacyjnych  dotyczących  domu  studenckiego  (vide.  Wyrok  Wojewódzkiego  Sądu 

Administracyjnego  w  Opolu  z  dnia  14  lutego  2024  roku,  sygn.  akt  I  SA/Op  334/23,  LEX  nr 

W ocenie Odwołującej na gruncie przepisów prawa podatkowego rozstrzygnięcia dotyczące 

domów  studenckich  należy  oddolności  także  do  internatów  ze  względu  na  zbieżność  ich 

przeznaczenia.  

Warto  przytoczyć  także  uzasadnienie  wyroku  Krajowej  Izby  Odwoławczej  z  dnia  28  lutego 

2018 roku, w którym Krajowa Izba Odwoławcza wskazała, iż bez wątpienia celem budynku 

internatu  jest  zaspokojenie  potrzeb  mieszkaniowych  wychowanków  szkoły,  zapewnienie 

warunków  zbliżonych  do  domowych,  z  ułatwionym  dostępem  do  zajęć  dydaktycznych,  w 

związku z czym do jego budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy, 

zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług stosuje się 8% stawkę podatku 

VAT (vide. Wyrok Krajowej Izby Odwoławczej z dnia 28 lutego 2018 roku, sygn. akt KIO 317/18, 

LEX nr 2505322). Na podkreślenie zasługuje fakt, iż powyższy wyrok został wydany w 2018 

roku  i  robót  analogicznych  do  stanowiących  przedmiot  zamówienia  w  niniejszej  sprawie. 

Wydaje  się  więc,  że  jest  on  bardziej  aktualny  od  wskazywanej  przez  Zamawiającego  w 

informacji  o  odrzuceniu  oferty,  interpretacji  indywidualnej  Dyrektora  Izby  Skarbowej  w 

Katowicach (IBPP1/443937/08/PK) z dnia 31 lipca 2008 roku.  

Reasumując w ocenie Odwołującej, w sposób właściwy określiła ona w swojej ofercie stawkę 

podatku VAT dotyczą ceny za wykonanie Zadania 1: Ocieplenie budynku internatu i łącznika 

została.  W  związku  z  powyższym  oferta  Odwołującej  nie  powinna  zostać  odrzucona  na 

podstawie  art.  226  ust.  1  pkt  10  PZP.  W  obliczu  powyższej  argumentacji,  w  ocenie 

Odwołującej,  skoro  określiła  ona  w  sposób  prawidłowy  cenę  w  formularzu  ofertowym, 

Zamawiający nie mógł przyjąć, iż oferta odwołującej narusza art. 16 pkt 1 PZP, ponieważ jest 

nieporównywalna ofertami innych wykonawców.  

III. Zarzut nr 2  

Zgodnie z Rozdziałem 17 ust. 1 SWZ, Zamawiający ocenia w przedmiotowym postępowaniu 

oferty, które nie podlegają odrzuceniu w oparciu o następujące kryteria: 

Lp.  

Nazwa kryterium  

Znaczenie kryterium (w %)  

Cena (C)  

Długość okresu gwarancji jakości na 

wykonane roboty budowlane oraz 

dostarczone i wbudowane materiały  

(G)  

Zamawiający dokonywał oceny ofert przyznając punkty w ramach poszczególnych kryteriów 

oceny ofert, przyjmując zasadę, że 1% = 1 punkt.  

Punkty za kryterium „Cena” zostały obliczone według wzoru:  

Cn  

PC = ------- x 60 pkt Cb  

gdzie,  

PC - ilość punktów za kryterium cena  

Cn - najniższa cena ofertowa spośród ofert nieodrzuconych  

Cb – cena oferty badanej  

 W przypadku zaoferowania gwarancji pomiędzy 36 a 60 miesięcy Wykonawca otrzymywał pkt 

wg wzoru:  

G o  

PG = ----------- x 40 pkt G max.  

gdzie:  

PG - wartość punktowa, którą należy wyznaczyć,  

G  max.  -  najdłuższy  oferowany  okres  gwarancji,  Go  -  okres  gwarancji  podany  w  badanej 

ofercie.  

Zamawiający odrzucił w przedmiotowym postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego 

sześć  z  siedmiu  złożonych  ofert.  Jedyną  ofertą  nieodrzuconą  pozostała  ta  złożona  przez 

PRZEDSIĘBIORSTWO WIELOBRANZOWE „PUBR” sp. z o.o.  

Oferta złożona w postępowaniu przez PRZEDSIĘBIORSTWO WIELOBRANZOWE  

„PUBR” sp. z o.o. oferowała:  

•  Cenę w wysokości 2 983 040,40 zł  

•  Okres gwarancji 60 miesięcy  

Oferta złożona przez Odwołującą oferowała:  

•  Cenę w wysokości 2 014 110,04 zł  

•  Okres gwarancji 60 miesięcy  

W  przypadku  uwzględnienia  Zarzutu  1  Odwołującej,  oceniając  oferty  złożone  w 

przedmiotowym postępowaniu, które nie podlegają odrzuceniu, zgodnie z zasadami opisanymi 

w SWZ:  

• oferta złożona przez PRZEDSIĘBIORSTWO WIELOBRANZOWE „PUBR” sp. z o.o. powinna 

80,51 pkt,  

• oferta złożona przez Odwołującą powinna 100 pkt,  

W związku z powyższym na podstawie art. 239 ust. 1 PZP w zw. z art. 266 PZP Zamawiający 

powinien dokonać wyboru oferty złożonej przez Odwołującą jako najkorzystniejszej.  

IV. Zarzut nr 3  

Po  upływie  terminu  składania  ofert  Zamawiający  na  stronie  internetowej  prowadzonego 

postępowania  wskazał,  iż  na  sfinansowanie  realizacji  przedmiotowego  zamówienia 

publicznego zamierza przeznaczyć kwotę 2 692 000,00 zł. Odwołująca wskazał w ofercie cenę 

2 014 110,04 zł brutto. Kwota ceny zaoferowanej przez Odwołującą jest więc niższa niż kwota, 

którą Zamawiający zamierza przeznaczyć na sfinansowanie zamówienia publicznego.  

W związku z powyższym w przypadku uwzględnienia przez Izbę Zarzutu nr 1 wskazywanego 

przez  Odwołującą  brak  jest  podstaw  do  unieważnienia  przedmiotowego  postępowania  w 

oparciu o art. 255 pkt 3 PZP.  

V. Podsumowanie  

Biorąc  pod  uwagę  stan  faktyczny  oraz  obowiązujące  przepisy  prawa  podatkowego  i  prawa 

zamówień publicznych, wniesienie niniejszego Odwołania stało się konieczne i uzasadnione 

dla ochrony prawa WTM sp. z o.o. W ocenie Odwołującej niedopuszczalnym jest nieudzielenie 

zamówienia Wykonawcy, który złożył najkorzystniejszą ofertę tylko ze względu na fakt błędnej 

wykładni przepisów prawa podatkowego, dokonanej przez Zmawiającego. 

Do postępowania odwoławczego, w tym  po stronie Zamawiającego przystąpienia  

nie zostały zgłoszone. 

Zamawiający w odpowiedzi na odwołanie (pismo z dnia 21/08/24) wniósł o oddalenie 

odwołania. W uzasadnieniu stanowiska podał: (...)  

a) Zarzut nr I i III  

Odwołujący zarzuca Zamawiającemu, że ten wadliwie uznał, iż w postępowaniu zastosowanie 

ma wyłącznie podstawowa stawka podatku VAT i niewłaściwe jest stosowanie preferencyjnej 

stawki  tego  podatku  (8%)  do  robót  dotyczących  budynku  internatu.  Linią  sporu  między 

Zamawiającym  a  Odwołującym  jest  ocena,  czy  budynek  internatu  jest  budynkiem  stałego 

zamieszkania,  co  na  gruncie  art.  41  ust.  12  pkt  1  w  zw.  z  art.  2  pkt  12  ustawy  o  VAT  jest 

warunkiem  koniecznym  do  możliwości  przyjęcia  stawki  preferencyjnej  dla  wykonywanych 

robót. Zamawiający dokonując oceny ofert, w zakresie określenia właściwej stawki podatku 

VAT  zlecił  sporządzenie  opinii  w  tym  zakresie,  którą  załącza  do  niniejszej  odpowiedzi. 

Argumentację  przedstawioną  w  opinii  traktować  należy  jak  argumentację  samego 

Zamawiającego.  

 Ustawa  o  VAT  wprowadza  własną  definicję  budownictwa  objętego  społecznym 

programem mieszkaniowym. Określają ją łącznie:  

a)  art. 41 ust. 12a ustawy o VAT – zgodnie z którym przez budownictwo objęte społecznym 

programem mieszkaniowym rozumie się m.in.:  

− obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz 

lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12,  

− obiekty sklasyfikowane w PKOB w klasie ex 1264  – wyłącznie budynki instytucji ochrony 

zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla 

ludzi starszych i niepełnosprawnych, oraz  

b)  art. 2 pkt 12 ustawy o VAT – zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego 

rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.  

Zgodnie  z  PKOB  w  dziale  11  tej  klasyfikacji  sklasyfikowano  budynki  mieszkalne  – do 

których zaliczono m.in. budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113), które stanowią domy 

mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup społecznych, np. domy opieki 

społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy 

dla bezdomnych itp., budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych 

oraz  aresztów  śledczych,  a  także  budynki  rezydencji  prezydenckich  i  biskupich.    Kwestia 

stawki podatku VAT właściwej dla robót budowlanych (w tym termomodernizacji) internatów 

szkolnych, akademików oraz innych budynków zbiorowego zamieszkania sklasyfikowanych w 

PKOB  w  dziale  11  jest  obecnie  przedmiotem  sporów  w  związku  ze  zmieniającym  się 

stanowiskiem  organów  podatkowych.  W  przeszłości  (do  ok.  2020  r.)  organy  podatkowe 

jednolicie potwierdzały, że takie obiekty spełniają kryteria uznania ich za budownictwo objęte 

społecznym programem mieszkaniowym, a w konsekwencji, że usługi w zakresie ich remontu, 

modernizacji,  termomodernizacji,  przebudowy  lub  konserwacji  podlegają  opodatkowaniu 

według stawki VAT 8%.  Z czasem jednak stanowisko to uległo zmianie, organy podatkowe 

zwróciły bowiem uwagę (czego – jak wynika z analizy ww. interpretacji i WIS – wcześniej nie 

badały),  że  dla  potrzeb  uznania  danego  obiektu  za  budownictwo  objęte  społecznym 

programem  mieszkaniowym  (a  w  konsekwencji  zastosowania  stawki  VAT  8%)  nie  jest 

wystarczające  aby  dany  obiekt  był  klasyfikowany  w  dziale  11  PKOB  „Budynki  mieszkalne” 

(jednorodzinne,  wielomieszkaniowe  lub  zbiorowego  zamieszkania),  wymagane  jest  bowiem 

dodatkowo  aby  obiekt  ten  był  „budynkiem  stałego  zamieszkania”.  Wynika  to  z  literalnego 

brzmienia art. 41 ust. 12 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku 

obiektów budownictwa mieszkaniowego, społecznym programem mieszkaniowym objęte są 

wyłącznie „budynki mieszkalne stałego zamieszkania” sklasyfikowane w PKOB w dziale 11. 

Takie stanowisko przedstawiono przykładowo:  

−   w Wiążącej Informacji Stawkowej Nr 0111-KDSB2-2.440.204.2022.4.EA z 23 stycznia 2023 

r., gdzie wskazano, że:  

„Budynek internatu, o którym mowa w przedmiotowej sprawie, pomimo zaklasyfikowania do 

PKOB  11,  nie  jest  jednak  obiektem  stałego  zamieszkania.  Jak  wynika  z  opisu,  obiekt  ten 

przeznaczony jest do okresowego pobytu wychowanków (...) w czasie trwania nauki szkolnej, 

natomiast w okresach wolnych od nauki (ferie zimowe i wakacje) budynek jest udostępniany 

zorganizowanym grupom na zasadzie usługi wynajmu. W takim wypadku nie można uznać, 

że budynek jest przeznaczony do stałego zamieszkania, gdyż pobyt w nim jest uwarunkowany 

trwaniem okresu nauki”,  

−   w Wiążącej Informacji Stawkowej Nr 0111-KDSB1-2.440.138.2023.3.SM z 21 sierpnia 2023 

r., gdzie wskazano, że:  

„(…) Internat nie jest miejscem stałego zamieszkania, a budynek związany jest z okresowym 

zamieszkaniem (...) w czasie trwania roku szkolnego od września do czerwca. [...] właściwa 

stawka podatku od towarów i usług wynosi zatem 23%”,   

−   w Wiążącej Informacji Stawkowej65 Nr 0115-KDST2-2.450.749.2020.3.RS z 19 listopada 

2020  r.:    „Obiekty  budownictwa  mieszkaniowego  to  –  jak  wynika  z  art.  2  pkt  12  ustawy  – 

budynki  mieszkalne  stałego  zamieszkania  sklasyfikowane  w  Polskiej  Klasyfikacji  Obiektów 

Budowlanych w dziale 11. W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar, tj. 

dom studencki, klasyfikowany jest do działu 11 PKOB, jego dostawa podlega opodatkowaniu 

stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 i ust. 12 pkt 

1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy”.  

W  wydawanych  WIS  organy  podatkowe  powoływały  się  w  tym  celu    na  Rozporządzenie 

Ministra Infrastruktury z 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych jakim powinny 

odpowiadać budynki i ich usytuowanie66 oraz na zawartą w §13 pkt 5 tego Rozporządzenia 

definicję  budynku  zbiorowego  zamieszkania.  Wynika  z  niej,  że  budynek  zbiorowego 

zamieszkania to budynek przeznaczony do okresowego pobytu ludzi,  w szczególności hotel, 

motel,  pensjonat,  dom  wypoczynkowy,  dom  wycieczkowy,  schronisko  młodzieżowe, 

schronisko, internat, dom studencki, budynek koszarowy, budynek zakwaterowania na terenie 

zakładu karnego, aresztu śledczego, zakładu poprawczego, schroniska dla nieletnich, a także 

budynek do stałego pobytu ludzi,  w szczególności dom dziecka, dom rencistów i dom zakonny. 

Organy  podatkowe  uznały,  że  skoro  w  świetle  przepisów  Rozporządzenia  internaty  i  domy 

studenckie  są  uznawane  za  budynki  „przeznaczone  do  okresowego  pobytu  ludzi”,  to  nie 

spełniają one warunku przeznaczenia do „zamieszkania stałego”. W konsekwencji, nie mogą 

zostać zakwalifikowane do obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 

pkt 12 ustawy o VAT.  

 Stanowisko  przedstawione  w  pełni  powyżej  popiera  Zamawiający.  Orzecznictwo,  na 

które  powołuje  się  Odwołujący,  czyli  jednostkowe  orzeczenie  Naczelnego  Sądu 

Administracyjnego  (wyrok  z  dnia  13  kwietnia  2023  r.  -  I  FSK  1727/22)  oraz  wyrok  Sądu 

Administracyjnego w Opolu z dnia 14 lutego 2024 roku (I SA/Op 334/23), nie przesądza stawce 

właściwej. Sądy nie wypracowały jednolitego stanowiska ws. kryteriów oceny tego, czy obiekt 

przeznaczony  jest  do  zamieszkania  stałego  czy  tez  nie.  Na  poziomie  wojewódzkich  sądów 

administracyjnych  spotkać  można  zarówno  pogląd,  że  obiekty,  które  są  przeznaczone  do 

okresowego  pobytu  ludzi,  a  pobyt  ten  ma  związek  z  istniejącą  w  tym  czasie  potrzebą  lub 

podejmowanymi zajęciami, nie są obiektami „stałego zamieszkania” takich osób, jak i pogląd, 

że są. Za pierwszym z nich opowiedział się przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w 

Bydgoszczy w prawomocnym wyroku z 13 grudnia 2022 r., sygn. I SA/Bd 591/22. Jakkolwiek 

sam wyrok dotyczył budynku aresztu śledczego, sąd odniósł się w nim również do budynku 

internatu stwierdzając, że:  „Pojęcie »krótkotrwały pobyt« nie musi oznaczać pobytu, który trwa 

krótko w ścisłym tego słowa znaczeniu. Pobyt w internacie może trwać kilka lat, i o ile związany 

jest  on  z  nauką,  jest  pobytem  krótkotrwałym.  Decydujący  jest  cel,  jakiemu  służy  dane 

pomieszczenie.  Określenie  »pomieszczenie  przeznaczone  do  krótkotrwałego  pobytu  osób« 

należy  odnosić  do  tych pomieszczeń,  które  zaspokajają  potrzeby  mieszkaniowe  na  pewien 

czasu, który nie musi być z góry określony, ale związany jest z działalnością człowieka i ma 

zaspokajać  potrzeby  mieszkaniowe  na  czas  tej  działalności.  Dopóki  pobyt  w  danym 

pomieszczeniu wiąże się z określoną działalnością, będzie uznawany za takie pomieszczenie, 

choćby  pobyt  ten  trwał  przez  okres  kilku  lat.  Nawet  w  przypadku  np.  długotrwałego  i 

nieprzerwanego przebywania w danym hotelu pracowniczym nie pozwala to na zaliczenie go 

do lokali służących zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych. Decydujące w tym przypadku jest 

bowiem  przeznaczenie  pokoi  w  hotelu  pracowniczym.  Celem  tym  jest  wynajmowanie  tych 

pokoi na zasadach podobnych, jak w przypadku internatów czy »zwykłych« hoteli”.  

 Jak wskazano wcześniej, po wyroku NSA, na  który powołuje się Odwołujący, organy 

podatkowe  nadal  wydają  WIS,  wskazujące  że  stawką  właściwą  w  sprawie  jest  stawka 

podstawowa – 23 % (WIS Nr 0111-KDSB1-2.440.138.2023.3.SM z 21 sierpnia 2023 r.). Teza 

postawiona  przez  NSA,  zgodnie  z  którą  pojęcie  „stałego  zamieszkania”  nie  powinno  być 

rozumiane jako zamieszkanie pod danym adresem z zamiarem stałego przebywania (czego 

konsekwencją  jest  uznanie,  że  przebywanie  uczniów  w  internacie  szkolnym  jest  „stałym 

zamieszkaniem”) pomija następujące ważne wskazówki interpretacyjne, co mogło wydarzyć 

się  m.in.  z  tego  powodu,  że  z  uwagi  na  sposób  sformułowania  zarzutów  skargi  kasacyjnej 

kwestia  ta  nie  przez  ten  sąd  formalnie  rozpatrywana.  Jakkolwiek  –  jak  już  wskazywano  – 

ustawa o VAT nie zawiera własnej definicji pojęcia „stałego zamieszkania”, nie jest jednak tak, 

że  posługuje  się  nim  jedynie  w  kontekście  obiektów  objętych  społecznym  programem 

mieszkaniowym, o którym mowa  w art. 41  ust. 12  i nast. tej ustawy. Drugim „miejscem”,  w 

którym ustawa posługuje się tym sfomułowaniem są przepisy z zakresu ustalania tzw. miejsca 

świadczenia usług w obrocie międzynarodowym, przykładowo art. 28k ust. 1 ustawy o VAT 

regulujący zasady ustalania miejsca świadczenia na rzecz m.in. osób fizycznych niebędących 

podatnikami  VAT  tzw.  usług  elektronicznych.  Stanowi  on,  że  miejscem  świadczenia  takich 

usług  jest  co  do  zasady  miejsce  (kraj),  w  którym  takie  osoby  posiadają  „stałe  miejsce 

zamieszkania”  lub  „zwykłe  miejsce  pobytu”.  Jest  to  istotne  o  tyle,  że  pojęcia  te  zostały 

zdefiniowane na gruncie przepisów unijnych, a konkretnie w Rozporządzeniu wykonawczym 

do Dyrektywy VAT. Wskazano w nim, że na użytek stosowania Dyrektywy VAT:  

− „stałe miejsce zamieszkania” osoby fizycznej oznacza adres figurujący w krajowej ewidencji 

ludności  lub  innym  podobnym  rejestrze  lub  adres  wskazany  przez  tę  osobę  odpowiednim 

organom  podatkowym,  chyba  że  istnieją  dowody  wskazujące  na  to,  że  ten  adres  nie 

odzwierciedla rzeczywistości (art. 12 Rozporządzenia wykonawczego), podczas gdy  

−  miejsce,  w  którym  dana  osoba  fizyczna  zazwyczaj  mieszka  ze  względu  na  powiązania 

osobiste  i  zawodowe  –  oznacza  jej  „stałe  miejsce  pobytu”  (art.  13  Rozporządzenia 

wykonawczego).  

 Drugim  argumentem  przemawiającym  za  tym,  że  ustawodawca  uznaje  jednak,  że 

przebywanie uczniów w internatach i bursach szkolnych nie jest dla nich „zamieszkaniem”, jest 

sposób sformułowania przepisów wprowadzających zwolnienie z VAT dla niektórych usług, a 

konkretnie:  

−  art.  43  ust.  1  pkt  36  ustawy  o  VAT  –  zgodnie  z  którym  zwalnia  się  od  podatku  usługi  w 

zakresie wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe, w 

zestawieniu z  

−  art.  43  ust.  1  pkt  30  ustawy  o  VAT  –  zgodnie  z  którym  zwalnia  się  od  podatku  usługi 

zakwaterowania w bursach i internatach świadczone na rzecz uczniów i wychowanków szkół 

prowadzących te bursy i internaty.  

To  zestawienie  wyraźnie  wskazuje,  że  racjonalny  ustawodawca  odróżnia  jednak  pojęcia 

„zamieszkania” i „zakwaterowania” wskazując, że w odniesieniu do burs i internatów mamy do 

czynienia z „zakwaterowaniem” (w przeciwnym wypadku przepis art. 43 ust. 1 pkt 30 ustawy 

musiałby odnosić się do „usług zamieszkania w bursach i internatach”).  

Kolejne  wskazówki  interpretacyjne  wynikają  z  orzecznictwa  sądów  administracyjnych  oraz 

TSUE,  w  ocenie  którego  w  przypadku  braku  konkretnych  definicji,  pojęcia  stosowane  w 

przepisach o VAT powinny być odczytywane w sposób potoczny,  w rozumieniu przyjętym w 

języku  powszechnym.  W  tym  zakresie  możliwe  są  dwa  ujęcia:  próba  zdefiniowania  pojęcia 

„stałego  zamieszkania”  poprzez  odwołanie  do  definicji  wynikających  ze  słownika  języka 

polskiego bądź też poprzez odwołanie do praktycznej oceny sposobu funkcjonowania instytucji 

takich jak internaty szkolne i ustalenia czy faktycznie przebywanie tam nie różni się niczym od 

przebywania  „w  domu”.  Zgodnie  z  Wielkim  Słownikiem  Języka  Polskiego73  „mieszkać”  to 

przebywać gdzieś na stałe lub przez dłuższy czas i mieć tam swoje gospodarstwo lub miejsce 

do spania i jedzenia, opierając się z kolei na definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego 

PWN  „mieszkać”  to  zajmować  jakieś  pomieszczenie  i  traktować  je  jako  główne  miejsce 

swojego pobytu. Na tej podstawie nie można w naszej ocenie twierdzić, że internat jest dla 

uczniów  miejscem,  gdzie  przebywają  oni  „na  stałe”,  mają  tam  „swoje  gospodarstwo”,  bądź 

traktują internat jako „główne miejsce swojego pobytu”. Głównym miejscem pobytu uczniów 

szkoły  takiej  jako  ZSCKR  jest  miejsce  ich  stałego  zamieszkania  rozumiane  jako  miejsce 

zamieszkania ich rodziców lub opiekunów prawnych, w szczególności mając na uwadze, że 

mówimy  tu  o  osobach  niepełnoletnich.  Do  analogicznych  wniosków  prowadzi  próba 

zdefiniowania pojęcia „stałego zamieszkania” przez pryzmat celu tworzenia placówek takich 

jak internat szkolny oraz sposobu ich funkcjonowania. Źródłem informacji jest w tym przypadku 

ustawa z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, a w szczególności art. 107 tej ustawy. 

Stanowi  on,  że  dana  szkoła  może  zorganizować  internat  „dla  uczniów  uczących  się  poza 

miejscem  stałego  zamieszkania  (…),  w  celu  zapewnienia  prawidłowej  realizacji  zadań 

opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów”. Już z samej tej 

definicji  wynika,  że  internat  nie  jest  „stałym  miejscem  zamieszkania”  uczniów,  a  placówką, 

która ma im zapewnić możliwość uczenia się właśnie „poza miejscem stałego zamieszkania”.  

Potwierdzają to także przepisy regulujące zasady korzystania z internatów, w szczególności 

Rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej w sprawie szczegółowej organizacji publicznych 

szkół i publicznych przedszkoli. Z §8 ust. 11 tego Rozporządzenia wynika, że internat prowadzi 

działalność  przez  cały  rok  szkolny,  z  wyjątkiem  ferii  letnich  i  zimowych  oraz  wiosennej  i 

zimowej przerwy świątecznej. Oznacza to, że internat szkolny nie jest dla uczniów dostępny 

na zasadach analogicznych jak miejsce zamieszkania. Nie powinien być w związku z tym z 

takim miejscem utożsamiany.  

 Podsumowując,  w  ocenie  Zamawiającego,  co  potwierdza  załączona  opinia,  budynek 

Internatu  nie  spełnia  definicji  obiektu  objętego  społecznym  programem  mieszkaniowym,  o 

którym  mowa  w  art.  41  ust.  12  pkt  1  ustawy  o  VAT,  a  tym  samym  prace  związane  z  jego 

modernizacją/termomodernizacją  nie  korzystają  z  możliwości  opodatkowania  według 

preferencyjnej stawki VAT 8%. W konsekwencji, właściwą stawką dla tego typu prac będzie 

stawka VAT 23%.  

c) Zarzut nr II  

W zakresie zarzutu nr II Zamawiający wskazuje, że jest on nie tylko niezasadny z uwagi na 

właściwą  decyzję  Zamawiającego  w  przedmiocie  odrzucenia  oferty  Odwołującego  i 

unieważnieniu postępowania, ale również przedwczesny. Hipotetycznie nawet zakładając, że 

potwierdziłby się zarzuty nr I i III, to Zamawiający zobowiązany byłby unieważnić czynność 

unieważnienia  postępowania  i  odrzucenia  oferty  Odwołującego,  a  następnie  ponowić 

procedurę  badania  i  oceny  ofert,  w  tym  wezwać  do  złożenia  podmiotowych  środków 

dowodowych,  o  których  mowa    w  Rozdziale  8  SWZ  i  dokumenty  te  ocenić.  Wynik  tych 

czynności decydowałby  o ostatecznym statusie jego oferty. Oferta wykonawcy byłaby ofertą 

najwyżej  ocenioną,  jednak  jeszcze  nie  ofertą  najkorzystniejszą.  Nieuprawnione  jest  na  tym 

etapie  zakładanie  przez  Odwołującego,  że  wybór  jego  oferty  stanowił  obowiązek  

Zamawiającego,  a  w  tym  wypadku  tylko  zaniechanie  obowiązku  może  być  podstawą 

stawianego zarzutu.   

Izba ustaliła i zważyła, co następuje: 

Przedmiotem zamówienia – zgodnie z punktem 4 SWZ - jest: 

„4.1. (...) „Ocieplenie budynku szkoły oraz internatu i łącznika”.  

4.2. Zamówienie obejmuje prace wskazane w Opisie przedmiotu Zamówienia stanowiącym 

Załącznik nr 1 do SWZ, w szczególności:  

Zadanie 1: Ocieplenie budynku internatu i łącznika:  

Docieplenie styropapą dachu budynku internatu i łącznika 660 m2  

Docieplenie ścian z wykonaniem wyprawy budynku internatu i łącznika 1 702 m2  

Wymiana orynnowania i rur spustowych 182 m Wymiana obróbek blacharskich i gzymsów 530 

m Wykonanie oświetlenia zewnętrznego budynku 1 kpl.  

Zadanie 2: Ocieplenie budynku szkoły:  

Docieplenie dachu styropapą 660 m2  

Docieplenie ścian z wykonaniem wyprawy 2 278 m2  

Wymiana  orynnowania  i  rur  spustowych  180  m  Wymiana  obróbek  blacharskich  dachu  i 

gzymsów w 750 m  

Wykonanie oświetlenia zewnętrznego budynku 1 kpl.(...) 

W postępowaniu złożono 7 ofert. Zamawiający trzy oferty odrzucił na podstawie: 

Oferta nr 1: art. 226 ust. 1 pkt. 2) lit. c) w zw. z art. 266 ustawy Pzp, oraz art. 226 ust. 1 pkt 8) 

w zw. z art. 266 ustawy Pzp, 3) art. 226 ust. 1 pkt 12) w zw. z art. 266 ustawy Pzp.  

Oferta nr 2: art. 226 ust. 1 pkt 12) oraz w zw. z art. 266 ustawy Pzp  

Oferta nr 5: art. 226 ust. 1 pkt 8) w zw. z art. 266 ustawy Pzp, 

Z kolei następne trzy  oferty  (Oferta nr 4, 6 i 7), w tym oferta Odwołującego, zostały   odrzucone 

na podstawie:  art. 226 ust. 1 pkt. 3) w zw. z art. 16 ust.1 oraz art. 226 ust. 1 pkt. 10) w zw. z 

art. 266 ustawy Pzp. W uzasadnieniu tych decyzji Zamawiający podał: (...) Zgodnie z treścią 

art.  266  ustawy  Pzp,  do  przygotowania  i  prowadzenia  przez  zamawiających  publicznych 

postępowania  o  udzielenie  zamówienia  klasycznego  o  wartości  mniejszej  niż  progi  unijne 

stosuje się przepisy działu II, z wyjątkiem przepisów art. 83, art. 86, art. 87 ust. 3, art. 88-90, 

art. 97 ust. 2, art. 124, art. 125 ust. 2 і 6, art. 126, art. 127 ust. 1, art. 129, art. 130, art. 132-

188, art. 220, art. 227 ust. 1, art. 257, art. 264 і art. 265, chyba że przepisy niniejszego działu 

stanowią inaczej. Z kolei zgodnie z treścią art. 226 ust. 1 pkt. 3) Zamawiający odrzuca ofertę, 

jeżeli jest niezgodna z przepisami ustawy  oraz zgodnie z treścią art. 226 ust. 1 pkt 10) ustawy 

Pzp, Zamawiający odrzuca ofertę, jeżeli zawiera błąd w obliczeniu ceny lub kosztu.  

W formularzu ofertowym wykonawca zastosował dwie stawki VAT: 8% i 23%.   

W związku z zastosowaniem przez Wykonawcę różnych stawek VAT tj. stawki VAT 8% i VAT 

23%, Zamawiający celem rozstrzygnięcia wątpliwości co do poprawności zastosowania przez 

Wykonawcę  stawki  podatku  VAT  skierował  się  z  wnioskiem    o  wydanie  opinii  prawno-

podatkowej w zakresie określenia wysokości stawki podatku VAT dla w/w zadania.   

Zakres zamówienia w związku z realizacją ww. projektu obejmuje w ocieplenie budynku szkoły 

oraz internatu i łącznika Zespołu Szkół Centrum Kształcenia Rolniczego przy ul. Filmowej w 

Bydgoszczy.  Budynek  internatu  Zespołu  Szkół  Centrum  Kształcenia  Rolniczego  przy  ul. 

Filmowej  w  Bydgoszczy  stanowi  budynek  zbiorowego  zamieszkania,  sklasyfikowanego  w 

dziale  11,  symbol  113  PKOB,  jednak  jako  internat  nie  służy  celom  stałego  zamieszkania 

(okresowy  pobyt  ludzi).  Tym  samym  nie  spełnia  przesłanki  zaliczenia  go  do  obiektów 

budowlanych  objętych  społecznym  programem  mieszkaniowym.  Jako  przykład  właściwej 

oceny  i  interpretacji  kompleksowego  budynku  wskazać  należy  klasyfikację  przyjętą  w 

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPP1/443937/08/PK) z 

dnia 31 lipca 2008 r. W stanie sprawy będącej przedmiotem wydanej decyzji obiekt stanowiący 

ośrodek  szkolno-wychowawczy  w  części  którego  mieszczą  się  internaty  dla  młodzieży 

niepełnosprawnej sklasyfikowanym został pod symbolem PKOB 1263. W wydanej interpretacji 

wskazano „w sytuacji, gdy przedmiotem robót termomodernizacyjnych jest sklasyfikowany w 

PKOB w dziale 12 obiekt budownictwa niemieszkalnego jako całość i umowy są zawarte na 

realizację usługi w budynku jako całości, to stawka 22% [aktualnie 23%- przyp. autora] ma 

zastosowanie do całości robót (zarówno związanych z pomieszczeniami przeznaczonymi dla 

celów  mieszkaniowych  jak  i  pomieszczeń  przeznaczonych  na  cele  użytkowe).  W 

przedmiotowej sprawie powyższe będzie miało zastosowanie w przypadku termomodernizacji 

budynku ośrodka szkolno-wychowawczego oraz budynku szkoły sklasyfikowanych w PKOB 

1263.” Do całości prac objętych przedmiotem niniejszego Zamówienia winna być zastosowana 

stawka VAT 23%. Reasumując, Zamawiający uznaje, iż oferta Wykonawcy:  

a)  jest sprzeczna z art. 16 ust. 1 ustawy Pzp (zastosowano preferencyjny VAT 8% w sytuacji, 

gdy z ustawy o podatku od towarów i usług wynikał wymóg zastosowania stawki 23% VAT, co 

nie zapewnia równego traktowania wykonawców – brak porównywalności ofert).   

b)  zawiera błąd w obliczeniu ceny, w rozumieniu art. 226 ust. 1 pkt 10) ustawy Pzp. Przyjęcie 

w ofercie nieprawidłowej stawki podatku VAT jest zatem równoznaczne z błędem w obliczeniu 

zawartej  w  ofercie  ceny,  polegającym  na  wadliwym  doborze  przez  wykonawcę̨  elementu 
mającego  niewątpliwie  wpływ  na  obliczenie  wysokości  zaoferowanej  ceny.  Innymi  słowy, 

posłużenie się̨ przez wykonawcę̨ choćby tylko jednym nieprawidłowo określonym elementem 
kalkulacji ceny przekłada się̨ na wystąpienie błędu w obliczeniu ceny, bez względu na skalę 
lub rozmiar stwierdzonego uchybienia (Uchwała SN z dnia 20 października 2011 r., III CZP 

Ofertą spełniającą wymagania – jedyną spośród złożonych i nieodrzuconych - została uznana 

Oferta  nr  3  z  ceną  2  983  040,40  zł  przewyższającą  kwotę,  którą  Zamawiający  zamierza 

przeznaczyć na sfinansowanie zamówienia tj. podaną na otwarciu ofert kwotę 2 692 000,00 zł 

brutto.  

 W odwołaniu wykonawca WTM kwestionując decyzję odrzucenia jego oferty podniósł zarzut 

naruszenia art. 226 ust. 1 pkt 10 Pzp oraz art. 16 pkt 1 Pzp z uwagi na błędne – jego zdaniem 

-  przyjęcie,  że  zastosowanie  preferencyjnej  stawki  VAT  nie  zapewnia  równego  traktowania 

wykonawców,  ze  względu  na  brak  porównywalności  ofert.  W  konsekwencji  wskazał  na 

naruszenie  art.  239  ust.1  ustawy  Pzp  z  uwagi  na  zaniechanie  wyboru  jego  oferty  jako 

najkorzystniejszej oraz  art. 255 pkt 3 Pzp z uwagi na unieważnienie postępowania, albowiem 

cena  jego  oferty  jako  najkorzystniejszej  nie  przekracza kwoty,  którą  Zamawiający  zamierza 

przeznaczyć na sfinansowanie zamówienia.  

Zgodnie z dokumentacją tego postępowania wykonawcy w formularzu oferty zobowiązani byli 

podać odrębnie cenę netto i stawkę podatku VAT odrębnie dla każdego z zadań (Zadania 1 i 

Zadania  2)  oraz  łączną  cenę  brutto.  Odwołujący  zgodnie  ze  wzorem  formularza  (zał.  nr  3) 

podał: 

Oferuję/oferujemy*  wykonanie  zamówienia  zgodnie  z  zakresem  robót  zamieszczonych    w 
opisie przedmiotu zamówienia zawartym w SWZ oraz dokumentacji projektowej,  
  

za cenę ryczałtową:  

brutto ........... 2 014 110,04 zł................. zł  

W tym

a) 

Za zadanie 1: Ocieplenie budynku internatu i łącznika: 

 netto.... 860 757,32........... zł podatek VAT …8… %, .................. 68 860,59 
........... zł,  brutto ............ 929 617,91 ....................... zł  

b) 

Za zadanie 2: Ocieplenie budynku szkoły:  

netto........... 881 700,92................. zł   

podatek VAT …23… %, .............. 202 791,21.......... zł,  

brutto ............ 1 084 492,13................ zł  (...) 

Izba rozpoznając zarzut naruszenia art. 226 ust.1 pkt 10 ustawy Pzp miała na uwadze 

dyrektywę  z  art.  534  ust.  1  Pzp  zgodnie  z  którą:  (...)  „strony  i  uczestnicy  postępowania 

odwoławczego są obowiązani wskazywać dowody dla stwierdzenia faktów, z których wywodzą 

skutki prawne”.  W przedmiotowej sprawie Odwołujący jak i Zamawiający powołując się na 

orzecznictwo przedłożyli opinie prawne, z których wynikało, że: 

1.  według  opinii  Odwołującego  (PKT  IV):  „Uwzględniając:  brzmienie  przepisów 

podatkowych,   aktualne orzecznictwo sądów administracyjnych oraz wykładnie celowościową 

(tzw.  ratio  legis)  przepisów  w  zakresie  niższych  stawek  dla  budownictwa  o  charakterze 

mieszkalnym  -  należy  uznać,  że  dla  czynności  dostawy,  budowy,  remontu,  modernizacji, 

termomodernizacji, przebudowy, robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych 

lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym 

(w tym internatów) możliwa jest stawką 8% VAT. Ewentualne ryzyko zanegowania tej stawki 

VAT  wiąże  się  z  pojedynczymi,  negatywnymi  interpretacjami  (WIS)  Dyrektora  Krajowej 

Informacji Skarbowej. Powyższe ryzyko jest jednak niskie z uwagi na korzystne orzeczenie 

NSA z dnia 13 kwietnia 2023 r. (l FSK 1727/22) i późniejszych orzeczeń wojewódzkich sądów 

administracyjnych (m.in. wyrok WSA w Opolu z dnia 14 lutego 2024 r. I SA/Op 334/23)”. 

Według opinii Zamawiającego (pkt 51):  Budynek Internatu nie spełnia definicji obiektu 

objętego  społecznym  programem  mieszkaniowym,  o  którym  mowa  w  art.  41  ust.  12  pkt  1 

ustawy  o  VAT,  a  tym  samym  prace  związane  z  jego  modernizacją/termomodernizacją  nie 

korzystają  z  możliwości  opodatkowania  według  preferencyjnej  stawki  VAT  8%.  W 

konsekwencji, właściwą stawką dla tego typu prac będzie stawka VAT 23%. 

W  niniejszym  postępowaniu  ciężar  udowodnienia  (wykazania),  że  możliwe  było  w 

odniesieniu  do  prac  związanych  z  modernizacją/termomodernizacją  budynku  Internatu  i 

łącznika  zastosowanie  preferencyjnej  stawki  podatkowej,  spoczywał  niewątpliwie    na 

Odwołującym  albowiem  wykonawca  składając  ofertę  w  zakresie  Zadania  1  zastosował 

preferencyjną stawkę i kwestionując podstawy odrzucenia jego oferty domaga się uchylenia 

decyzji unieważnienia postępowania o zamówienie publiczne i w konsekwencji wyboru jego 

oferty jako najkorzystniejszej.  Taki dowód na sporną okoliczność nie został przedłożony. Nie 

można za taki dowód uznać powoływanego orzecznictwa, które niewątpliwie wiąże ale tylko w 

danej sprawie, a które – jak zauważył sam Odwołujący -  na przestrzeni ostatnich lat ulegały 

zmianom. Podobnie opinii, która stanowi w istocie stanowisko wykonawcy. 

 Izba  zwraca  uwagę  i,  co  wymaga  podkreślenia,  Zadanie  1  obejmowało  nie  tylko 

ocieplenie  „budynku  internatu”  ale  „i  łącznika”.  Zatem  ocenę  zastosowania    stawki  podatku 

VAT  należało odnieść do całości prac na Zadaniu 1. Dowód powołany przez Odwołującego – 

wyciąg  z  Projektu  wykonawczego  w  pkt  4  (str  22)  wskazuje  także  jednoznacznie  na 

wyodrębnienie w ramach Zadania 1 dwóch obiektów, a mianowicie „Budynek  „Internatu”  – 

kategoria zagrożenia ludzi ZL V i  „Budynek „Łącznika”   – kategoria zagrożenia ludzi ZL III 

podobnie jak Budynek „Szkoły” zaliczony do Zadania 2, gdzie stawka podatku VAT ustalona 

została w kwocie 23 %. Miarodajnym dowodem dla tej sprawy byłaby niewątpliwie Wiążąca 

Informacja  Stawkowa  (WIS).  Taka  Wiążąca  Informacja  Stawkowa  pozwala  na  uzyskanie 

prawomocnej informacji dotyczącej stawki VAT, właściwej dla danego towaru bądź usługi, która 

to informacja jest wiążąca dla organu podatkowego. Co z kolei jest gwarancją dla podatników, 

że dla sprzedawanych przez nich towarów bądź usług została zastosowana właściwa stawka 

VAT  według  klasyfikacji  CN  (Nomenklatura  Scalona)  dla  towarów  lub  PKWiU  (Polska 

Klasyfikacja  Wyrobów  i  Usług)  dla  usług  i  dodatkowo  chroni  podatnika  w  trakcie  kontroli 

podatkowej w sytuacji, gdy dla danego towaru/usługi organ kontrolujący zakwestionuje stawkę 

VAT. De facto organ podatkowy nie będzie mógł jej podważyć, a tym samym wynik kontroli w 

danej  sprawie  nie  spowoduje  negatywnych  skutków  dla  podatnika.  Niewątpliwie  tak  jak 

wskazano  w  art.  42a  ustawy  o  podatku  od  towarów  i  usług  VAT  uzyskanie  takiej  Wiążącej 

Informacji Stawkowej jest możliwe zarówno przez podatników (czynnych oraz zwolnionych z 

VAT) posiadających numer identyfikacji podatkowej (NIP) jak i przez zamawiającego (osoba 

fizyczna,  osoba  prawna  lub  jednostka  organizacyjna  nieposiadająca  osobowości  prawnej, 

zobowiązana do stosowania ustawy Prawo zamówień publicznych) w zakresie mającym wpływ 

na sposób obliczenia ceny w związku z udzielanym zamówieniem publicznym. Jednakże w 

tym stanie faktycznym Izba uznała, co zostało wskazane wyżej, że ciężar dowodu w pierwszej 

kolejności spoczywał na Odwołującym, albowiem to wykonawca domaga się zastosowania dla 

Zadania  1  stawki  preferencyjnej.    Izba  także  zauważa,  że  Odwołujący  powołując  się  na 

orzecznictwo  Sądów Administracyjnych  w  NSA  oraz  wyrok  KIO  pominął,  że  prace,  których  

dotyczą orzeczenia nie uwzględniają takiego zakresu jak na Zadaniu 1. Dotyczą one bowiem 

tylko obiektu kwalifikowanego w tym orzecznictwie jako budynek  zbiorowego zamieszkania z 

możliwością  zastosowania  stawki  8  %,  podczas  gdy  prace  na  Zadaniu  1  dotyczą  nie  tylko 

takiego  obiektu,  ale  również  wyodrębnionego  w  dokumentacji  obiektu  oznaczonego  jako 

łącznik, który trudno uznać za obiekt stałego zamieszkania. Cena za Zadanie 1 ma dotyczyć 

tych dwóch obiektów łącznie. Niewątpliwie Wiążące Informacje Stawkowe powoływane przez 

Zamawiającego  także  dotyczą  tylko  obiektu  kwalifikowanego  w  tych  stanowiskach  jako 

budynek  zbiorowego  zamieszkania,  a  zatem  chociażby  z  tego  powodu  nie  mogą  mieć 

odpowiedniego zastosowania do  oceny stawki podatku VAT dla prac na Zadaniu 1.  Jednakże 

wskazane powyżej okoliczności i wskazany ciężar dowodu, który spoczywał na Odwołującym, 

nie  pozwoliły  na  podważanie  decyzji  Zamawiającego  o  odrzuceniu  oferty  Odwołującego  na 

podstawie  art. 226 ust. 1 pkt 10 Pzp. Izba również zauważa, że kwestia podatkowa na Zadaniu 

1  z  uwagi  na  odmienne  stanowiska  organu  podatkowego  jak  i  sądów  administracyjnych,  a 

także z uwagi na mieszany charakter prac na Zadaniu 1 mogła być niewątpliwie przedmiotem 

pytania do treści SWZ kierowanym w oparciu o art. 135 ust.1 ustawy Pzp.  

Wobec  powyższych ustaleń  nie  mógł  także  podlegać  uwzględnieniu  podnoszony   w 

odwołaniu zarzut naruszenia art. 16 pkt 1) ustawy Pzp oraz zarzut  naruszenia art. 239 ust.1 

ustawy  Pzp  i  w  konsekwencji  zarzut  naruszenia    art.  255  pkt  3  Pzp,  albowiem  ceny 

niepodlegającej  odrzuceniu  oferty  przekracza  kwotę,  którą  Zamawiający  zamierza 

przeznaczyć na sfinansowanie zamówienia.  

O  kosztach  postępowania  odwoławczego  Izba  orzekła  na  podstawie  art.  557  i  575 

ustawy  Pzp  w  zw.  z  §  5  pkt  1  oraz  rozporządzenia  Prezesa  Rady  Ministrów  w  sprawie 

szczegółowych  rodzajów  kosztów  postępowania  odwoławczego,  ich  rozliczania 

oraz wysokości  i  sposobu  pobierania  wpisu  od odwołania  z  dnia  30  grudnia  2020  r. 

(Dz.U. z 2020 r. poz. 2437) (rozporządzenie) oraz § 7 ust. 2 pkt 2 i ust. 3 tego rozporządzenia.     

W świetle powyższego orzeczono jak w sentencji. 

……………………………..